Toelichting bij COM(2013)814 - Wijziging van Richtlijn 2011/96/EU betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten - Hoofdinhoud
Dit is een beperkte versie
U kijkt naar een beperkte versie van dit dossier in de EU Monitor.
| dossier | COM(2013)814 - Wijziging van Richtlijn 2011/96/EU betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en ... |
|---|---|
| bron | COM(2013)814   |
| datum | 25-11-2013 |
De uitholling van de vennootschapsbelastinggrondslag staat prominent op de politieke agenda van veel EU- en niet-EU-landen en is ook besproken op recente bijeenkomsten[1] van de G20 en de G8; de OESO verricht momenteel werkzaamheden - die op brede instemming kunnen rekenen - op het gebied van grondslaguitholling en winstverschuiving ("BEPS")[2].
Dubbele niet-heffing is een van de cruciale vraagstukken die een dringend en gecoördineerd optreden van de EU vereisen: de aanpak van dit probleem maakt deel uit van de volgehouden inspanningen om de goede werking van de interne markt te verbeteren, met name door het sluiten van fiscale achterpoortjes die ontstaan door de verschillen tussen de nationale belastingstelsels. Als gevolg van dubbele niet-heffing lopen de lidstaten aanzienlijke inkomsten mis en wordt er oneerlijke concurrentie gecreëerd tussen bedrijven op de interne markt.
De Groep gedragscode (belastingregeling ondernemingen)[3] heeft in 2009 een specifiek geval van dubbele niet-heffing in kaart gebracht, dat het gevolg is van incongruenties bij bepaalde hybride financieringsvormen. De respondenten op de openbare raadpleging over dubbele niet-heffing[4] die de Commissie in 2012 heeft gehouden, waren het er in het algemeen over eens dat dergelijke incongruenties onwenselijk zijn.
Hybride leningen zijn financieringsinstrumenten die de kenmerken hebben van zowel eigen als vreemd vermogen. Als gevolg van de verschillende fiscale kwalificaties die de lidstaten aan hybride leningen geven (eigen of vreemd vermogen), worden uitkeringen op een grensoverschrijdende hybride lening behandeld als fiscaal aftrekbare kosten in de ene lidstaat (de lidstaat van de betaler) en als een belastingvrije uitkering van winst in de andere lidstaat (de lidstaat van de begunstigde), hetgeen leidt tot een onbedoelde dubbele niet-heffing.
Om dit probleem op te lossen, zijn in de Groep gedragscode richtsnoeren overeengekomen waarin is bepaald dat de ontvangende lidstaat dezelfde fiscale kwalificatie moet hanteren als die welke de bronlidstaat geeft aan uitkeringen op hybride leningen (dit betekent dat er geen belastingvrijstelling kan worden verleend voor uitkeringen op hybride leningen die aftrekbaar zijn in de bronlidstaat)[5].
De in de Groep gedragscode overeengekomen oplossing kan evenwel niet zonder meer ten uitvoer worden gelegd in het kader van Richtlijn 2011/96/EU betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten[6], zoals gewijzigd in verband met de toetreding van de Republiek Kroatië[7] (de moeder-dochterrichtlijn - MDR). Volgens de MDR zijn de lidstaten, mits voldaan is aan verschillende voorwaarden om hiervoor in aanmerking te komen, verplicht om vrijstelling van belasting (of verrekening van in het buitenland betaalde belasting) te verlenen voor winstuitkeringen die moedermaatschappijen ontvangen van dochterondernemingen uit een andere lidstaat. Dit is ook het geval zelfs wanneer de winstuitkering als een fiscaal aftrekbare uitkering is behandeld in de lidstaat waarvan de uitkerende dochteronderneming inwoner is.
Zowel de Europese Raad (conclusies van maart 2012) als het Europees Parlement (resolutie van 19 april 2012) heeft benadrukt dat het belangrijk is om concrete manieren uit te werken om belastingfraude en belastingontduiking beter te bestrijden. Het Europees Parlement heeft aangedrongen op een herziening van de MDR om een einde te maken aan belastingontduiking via hybride financiële instrumenten in de EU.
In het door de Commissie op 6 december 2012 goedgekeurde actieplan ter versterking van de strijd tegen belastingfraude en belastingontduiking[8] wordt het aanpakken van incongruenties tussen belastingstelsels genoemd als een van de op de korte termijn te ondernemen acties (in 2013). Het actieplan zegt hierover het volgende: 'In diepgaande discussies met de lidstaten is gebleken dat een wetgevingswijziging van de moeder-dochterrichtlijn noodzakelijk zal zijn om voor een specifieke situatie een oplossing waarover overeenstemming bestaat, te realiseren. De wijziging moet voorkomen dat de toepassing van de richtlijn onbedoeld in de weg staat aan een effectief optreden tegen dubbele niet-heffing op het gebied van hybride leningstructuren.'
In het actieplan wordt ook een herziening aangekondigd van de antimisbruikbepalingen in de richtlijnen betreffende de belasting van vennootschappen, waaronder de MDR, om uitvoering te geven aan de beginselen die aan de aanbeveling over agressieve fiscale planning ten grondslag liggen[9]. Daarin wordt aanbevolen dat de lidstaten een algemene antimisbruikregel zouden vaststellen om agressieve fiscale planning te bestrijden.
De huidige MDR bevat weliswaar een antimisbruikbepaling, maar deze is niet duidelijk genoeg en kan aanleiding geven tot verwarring. Als aan de MDR de algemene antimisbruikregel, die een bredere werking heeft, wordt toegevoegd - specifiek afgestemd op die richtlijn in overeenstemming met de beginselen die zijn genoemd in de aanbeveling over agressieve fiscale planning -, zou dit een einde maken aan deze moeilijkheden en de doeltreffendheid van nationale maatregelen tegen internationale belastingontwijking verbeteren, en voorts ook gecoördineerde acties van de lidstaten ondersteunen en de inachtneming van de verdragsvrijheden, zoals die door het Hof van de Justitie van de Europese Unie (HvJEU) zijn uitgelegd, garanderen.
Op 21 mei 2013 heeft het Europees Parlement een resolutie[10] aangenomen waarin het er bij de lidstaten op aandringt om het actieplan van de Commissie te omarmen en de aanbeveling over agressieve fiscale planning volledig uit te voeren. Het Europees Parlement heeft de Commissie ook opgeroepen om in het bijzonder het probleem van de incongruenties tussen de verschillende belastingstelsels van de lidstaten in verband met hybride structuren aan te pakken en in 2013 een voorstel tot wijziging van de MDR in te dienen om de antimisbruikbepaling te herzien en een einde te maken aan dubbele niet-heffing met behulp van hybride structuren in de EU.
In zijn conclusies van 22 mei 2013 heeft de Europese Raad kennis genomen van het voornemen van de Commissie om voor het einde van het jaar een voorstel tot herziening van de moeder-dochterrichtlijn in te dienen.
Inhoudsopgave
Naast het overleg dat heeft plaatsgevonden in de Groep gedragscode, en de openbare raadpleging van de Commissie over dubbele niet-heffing in 2012 (zie punt 1 hierboven) heeft de Commissie in april 2013 ook technische bijeenkomsten gehouden met de lidstaten en de stakeholders.
Effectbeoordeling
Er is een beoordeling verricht van het effect dat het wijzigen van de MDR zou sorteren. In deze effectbeoordeling is gekeken naar verschillende mogelijke wijzigingen, die zijn vergeleken met een scenario waarbij niet wordt opgetreden (status-quo).
Er is geconcludeerd dat het aanpakken van dubbele niet-heffing die voortvloeit uit constructies met hybride financieringsvormen en agressieve fiscale planning, een positief effect zal sorteren op de belastinginkomsten van de lidstaten, die anders te lijden hebben van het feit dat de betrokken partijen in het algemeen minder belastingen betalen en meer kosten in aftrek brengen die verband houden met fiscale planning en daarmee samenhangende structuren. Het is niet mogelijk gebleken om in de effectbeoordeling de voordelen van de wijzigingen waarnaar de voorkeur uitgaat, te kwantificeren. De cijfers in kwestie zijn echter niet doorslaggevend bij de beslissing om constructies met hybride financieringsvormen en fiscale misbruiken te bestrijden; factoren die de interne markt zeer ten goede zouden komen en in dit verband wel een beslissende rol spelen, zijn daarentegen concurrentie, economische efficiency, transparantie en billijkheid.
Incongruenties bij hybride leningen
Volgens de effectbeoordeling bestond de beste optie erin om de belastingvrijstelling van de MDR niet toe te kennen in het geval van winstuitkeringen die aftrekbaar zijn in de bronlidstaat. Dienovereenkomstig zou dan het deel van de winstuitkeringen die aftrekbaar zijn in de lidstaat van de uitkerende dochteronderneming, in de heffing worden betrokken door de lidstaat van de ontvangende onderneming (moedermaatschappij of vaste inrichting van de moedermaatschappij).
De conclusie was dat deze optie het meest doeltreffend was om constructies met hybride financieringsvormen te bestrijden, omdat zij een consistente behandeling overal in de EU zal garanderen. Deze optie zal de basisdoelstelling van de MDR helpen te verwezenlijken, namelijk het scheppen van gelijke voorwaarden tussen concerns van moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten en concerns van moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit eenzelfde lidstaat. Het beoogde effect is dat alle ondernemingen over de gerealiseerde winsten worden belast in de betrokken EU-lidstaat en dat geen enkele onderneming belasting kan ontlopen via achterpoortjes met behulp van hybride financieringsvormen in grensoverschrijdende situaties. Het doel is om een einde te maken aan een onaanvaardbare praktijk waarbij ondernemingen aan een correcte heffing ontsnappen.
Antimisbruikbepaling
Volgens de effectbeoordeling bestond de meest doeltreffende optie erin om de huidige antimisbruikbepalingen in de MDR te actualiseren in het licht van de algemene antimisbruikregels die in de aanbeveling over agressieve fiscale planning van december 2012 zijn voorgesteld, en om de lidstaten te verplichten de gemeenschappelijke antimisbruikregel aan te nemen.
Deze optie is ook het meest doeltreffend om een gemeenschappelijke norm tot stand te brengen voor antimisbruikbepalingen die misbruik van de MDR bestrijden. Een gemeenschappelijke antimisbruikbepaling in alle lidstaten verschaft duidelijkheid en zekerheid voor alle belastingplichtigen en belastingdiensten. De bestaande nationale antimisbruikmaatregelen zijn gericht op zeer uiteenlopende structuren en hebben zeer uiteenlopende doelen, omdat zij zijn opgezet in een nationale context in het licht van de specifieke problemen van de lidstaten en de kenmerken van hun belastingstelsels.
Deze optie zorgt voor duidelijkheid omdat uitdrukkelijk zal worden bepaald wat de lidstaten als antimisbruikregel in het kader van de MDR zullen vaststellen. Zij garandeert bijgevolg dat de door de EU-lidstaten vastgestelde en uitgevoerde antimisbruikmaatregelen geen nalevingsproblemen in de EU zullen veroorzaken. De EU-richtlijn zal ook overal op gelijke wijze worden toegepast zonder dat de mogelijkheid van 'richtlijnshopping' bestaat (er wordt met andere woorden vermeden dat ondernemingen tussenpersonen opzetten in lidstaten met een minder strenge of helemaal geen antimisbruikbepaling).
Het voorstel strekt ertoe incongruenties bij hybride financieringsvormen binnen het toepassingsgebied van de MDR aan te pakken en een algemene antimisbruikregel in te voeren om de goede werking van deze richtlijn te beschermen.
Om deze doelstellingen te bereiken, moet de MDR worden gewijzigd, en de enige mogelijke optie is derhalve dat de Commissie een richtlijnvoorstel indient. Op het gebied van de directe belastingen is de relevante rechtsgrondslag artikel 115 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU), op grond waarvan de Commissie richtlijnen kan vaststellen voor de onderlinge aanpassing van de bepalingen van de lidstaten die rechtstreeks van invloed zijn op de werking van de interne markt.
De doelstellingen van dit initiatief kunnen niet voldoende worden verwezenlijkt door eenzijdig optreden van de lidstaten. Het zijn precies de verschillen tussen de nationale wetgevingen betreffende de fiscale behandeling van hybride financieringsvormen die belastingplichtigen, met name in concernverband, de mogelijkheid geven om grensoverschrijdende fiscale planningstrategieën toe te passen die tot scheeftrekking van de kapitaalstromen en van de mededinging in de interne markt leiden. Daarnaast zorgen, op een meer algemeen niveau, de aanzienlijke verschillen tussen de aanpak die de lidstaten kiezen om misbruik te bestrijden, voor rechtsonzekerheid en ondermijnen zij het eigenlijke doel van de MDR als zodanig, namelijk de opheffing van fiscale obstakels voor het opzetten van grensoverschrijdende concerns van ondernemingen uit verschillende lidstaten. Er is actie op EU-niveau nodig om het doel van het initiatief beter te verwezenlijken. De voorgestelde wijzigingen zijn derhalve in overeenstemming met het subsidiariteitsbeginsel. De voorgestelde wijzigingen zijn ook in overeenstemming met het evenredigheidsbeginsel, omdat zij niet verder gaan dan wat nodig is om een oplossing te bieden voor de problemen die aan de orde zijn, en zo de doelstellingen van de Verdragen te verwezenlijken, met name de goede en doeltreffende werking van de interne markt.
Subsidiariteitsbeginsel
Incongruenties bij hybride financieringsvormen
Een afzonderlijk optreden van de lidstaten tegen incongruenties bij hybride financieringsvormen biedt geen doeltreffend antwoord op het probleem, omdat de interactie tussen verschillende nationale belastingstelsels aan de basis ervan ligt. Bovendien kan eenzijdig ongecoördineerd optreden resulteren in nieuwe incongruenties of nieuwe fiscale obstakels op de interne markt.
Het wijzigen van dubbelbelastingverdragen tussen de lidstaten is geen passende manier om deze kwestie te regelen, omdat elk landenpaar tot een andere oplossing zou kunnen komen. Andere internationale initiatieven, zoals die van de OESO in verband met de uitholling van de vennootschapsbelastinggrondslag, kunnen de specifieke EU-problemen niet oplossen omdat deze een wijziging van de bestaande EU-wetgeving vereisen.
Tot slot kan de overeenkomst voor een gecoördineerde aanpak die in de Groep gedragscode is bereikt, pas worden toegepast na een wijziging van de moeder-dochterrichtlijn, hetgeen de lidstaten niet kunnen doen zonder een voorstel van de Commissie.
Antimisbruikbepaling
De huidige moeder-dochterrichtlijn vormt geen beletsel voor de lidstaten om nationale of verdragsrechtelijke voorschriften ter voorkoming van fraude en misbruiken toe te passen. Deze bepaling moet evenwel worden gelezen in het licht van de interpretatie van het HvJEU. In de jurisprudentie van het HvJEU is het beginsel neergelegd dat de lidstaten niet verder mogen gaan dan het algemene beginsel van Gemeenschapsrecht wanneer zij misbruik willen tegengaan. De toepassing van antimisbruikmaatregelen mag ook geen resultaten opleveren die onverenigbaar zijn met de fundamentele verdragsvrijheden.
Voorts is het zo dat de bestaande nationale antimisbruikmaatregelen op zeer uiteenlopende structuren gericht zijn en zeer uiteenlopende doelen hebben, omdat zij zijn opgezet in een nationale context in het licht van de specifieke problemen van de lidstaten en de kenmerken van hun belastingstelsels. De huidige situatie is onvoldoende duidelijk voor de belastingplichtigen en de belastingdiensten.
Rekening houdende met al deze factoren samen is het duidelijk dat een afzonderlijk optreden van de lidstaten niet zo doeltreffend zou zijn als een optreden op het niveau van de EU.
Evenredigheidsbeginsel
De verplichting om belasting te heffen, blijft beperkt tot het deel van de uitkeringen op hybride financieringsvormen die aftrekbaar zijn in de bronlidstaat.
De voorgestelde algemene antimisbruikregel is in overeenstemming met de evenredigheidsgrenzen die in de jurisprudentie van het HvJEU zijn vastgesteld.
De voorgestelde wijzigingen voldoen derhalve aan het evenredigheidsbeginsel omdat zij niet verder gaan dan wat nodig is om de problemen die zich voordoen, aan te pakken.
Artikelsgewijze toelichting
Het voorstel strekt tot wijziging van de overwegingen en de artikelen 1 en 4, en tot actualisering van deel A van bijlage I bij de huidige MDR. De wijzigingen en de actualisering zijn opgenomen in artikel 1 van het voorstel.
Overwegingen
In de overwegingen van het wijzigingsvoorstel wordt uitgelegd dat, om te voorkomen dat grensoverschrijdende concerns van moedermaatschappijen en dochterondernemingen onbedoelde voordelen behalen in vergelijking met nationale concerns, de voordelen van de belastingvrijstelling niet mogen worden toegekend in het geval van winstuitkeringen die aftrekbaar zijn in de bronlidstaat.
De basisdoelstelling van de MDR bestaat erin gelijke voorwaarden te scheppen tussen concerns van moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten en concerns van moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit eenzelfde lidstaat.
Toen de MDR werd aangenomen, verkeerden grensoverschrijdende concerns doorgaans in een nadelige positie ten opzichte van binnenlandse concerns omdat winstuitkeringen dubbel werden belast; bilaterale dubbelbelastingverdragen volstonden echter niet om in de EU dezelfde voorwaarden te scheppen als die van een interne markt.
Om de beoogde neutraliteit te bereiken, voorzag de MDR daarom in (i) de afschaffing van bronbelastingen op winstuitkeringen en (ii) de voorkoming van economische dubbele belasting van de winstuitkeringen middels een vrijstelling dan wel een verrekening van de belasting in de lidstaten van de moedermaatschappijen.
Sindsdien heeft de situatie zich verder ontwikkeld, het afgelopen decennium aan een steeds hoger tempo.
De toename van de grensoverschrijdende investeringen heeft grensoverschrijdende concerns de mogelijkheid geboden om hybride financieringsinstrumenten in te zetten waarbij op onrechtmatige wijze profijt wordt getrokken van incongruenties tussen verschillende nationale fiscale behandelingen en van de internationale standaardregels ter voorkoming van dubbele belasting. In de EU leidt dit tot een verstoring van de concurrentie tussen grensoverschrijdende en nationale concerns, in strijd met het toepassingsgebied van de MDR.
Artikel 1
De voorgestelde richtlijn staat de lidstaten toe maatregelen te nemen om fraude en ontduiking te voorkomen. In dit verband hebben de diensten van de Commissie eraan herinnerd dat belastingfraude een vorm van opzettelijke ontduiking van belasting is die gewoonlijk onder het strafrecht valt, en dat belastingontduiking gewoonlijk illegale praktijken omvat waarbij de verschuldigdheid van de belasting wordt verzwegen of niet wordt erkend[11].
Om het risico van misbruik aan te pakken, wordt daarnaast voorgesteld om de huidige antimisbruikbepaling te vervangen door een gemeenschappelijke antimisbruikregel, die gebaseerd is op de dienovereenkomstige bepaling in de aanbeveling over agressieve fiscale planning.
Artikel 4
De voorgestelde wijziging houdt in dat de lidstaat van de moedermaatschappij en de lidstaat van haar vaste inrichting de voordelen van de belastingvrijstelling voor winstuitkeringen die aftrekbaar zijn bij de dochteronderneming van de moedermaatschappij, niet toekennen.
Dienovereenkomstig wordt onder a) van het betreffende lid bepaald dat de lidstaat van de ontvangende onderneming (moedermaatschappij of haar vaste inrichting) zich slechts onthoudt van het belasten van de ontvangen winstuitkeringen voor zover deze niet aftrekbaar zijn in de bronlidstaat (dat wil zeggen in de lidstaat van de uitkerende dochteronderneming). De lidstaat van de ontvangende onderneming dient dus belasting te heffen over het deel van de winst dat aftrekbaar is in de bronlidstaat.
Over de winstuitkeringen van de dochteronderneming zou geen bronbelasting worden geheven, omdat deze in de lidstaat van de dochteronderneming zouden worden behandeld als een rentebetaling in het kader van de rente- en royaltyrichtlijn. Momenteel ligt er een voorstel op tafel bij de Raad om de huidige deelnemingsdrempel van 25 % die in de rente- en royaltyrichtlijn is vastgesteld om in aanmerking te komen voor de richtlijnvoordelen, af te stemmen op de 10 % -drempel van de moeder-dochterrichtlijn[12]. Gewoonlijk ook worden hybride financieringsstructuren opgezet in lidstaten waar de bronbelasting op rentebetalingen nul is op grond van binnenlandse regels of bepalingen van dubbelbelastingverdragen.
Bijlage I, deel A
Een van de voorgestelde wijzigingen is de toevoeging van ondernemingen die aan de eisen van de MDR voldoen en in de nationale vennootschapsbelastingwetgeving zijn opgenomen na de herschikking van de richtlijn. De Commissie heeft van Roemenië een verzoek om actualisering ontvangen.
Te dien einde worden onder w) de twee volgende ondernemingsvormen toegevoegd: "societăți în nume colectiv" en "societăți în comandită simplă".
Dit voorstel heeft geen gevolgen voor de begroting van de EU.