Verordening 2008/1126 - Goedkeuring van bepaalde internationale standaarden voor jaarrekeningen overeenkomstig Verordening 1606/2002 - Hoofdinhoud

NL EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN EN

Publicatieblad van de Europese Unie

L 320/1

Verordening (EG) nr. 1606/2002 schrijft voor dat voor elk boekjaar, beginnend op of na 1 januari 2005, de beursgenoteerde ondernemingen die onder het recht van een lidstaat vallen onder bepaalde voorwaarden hun geconsolideerde jaarrekening moeten opstellen overeenkomstig de internationale standaarden voor jaarrekeningen als omschreven in artikel 2 van die verordening.

Bij Verordening (EG) nr. 1725/2003 van de Commissie van 29 september 2003 tot goedkeuring van bepaalde internationale standaarden voor jaarrekeningen overeenkomstig Verordening (EG) nr. 1606/2002 van het Europees Parlement en de Raad (2) zijn bepaalde internationale standaarden en interpretaties die op 14 september 2002 bestonden, goedgekeurd. Rekening houdend met het advies van de werkgroep van technische deskundigen van EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) heeft de Commissie die verordening gewijzigd teneinde er zowel alle door de International Accounting Standards Board (IASB) voorgelegde standaarden als alle door het International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) voorgelegde interpretaties in op te nemen die per 15 oktober 2008 volledig waren goedgekeurd voor toepassing in de Gemeenschap, met uitzondering van IAS 39 (opname en waardering van financiële instrumenten), waaruit bepaalde onderdelen achterwege zijn gelaten.

De diverse internationale standaarden zijn bij een aantal wijzigingsverordeningen goedgekeurd. Dit is een bron van juridische onzekerheid en bemoeilijkt een correcte toepassing van de internationale standaarden voor jaarrekeningen in de Gemeenschap. Teneinde de communautaire wetgeving inzake standaarden voor jaarrekeningen te vereenvoudigen, is het ter wille van de duidelijkheid en de transparantie dienstig de standaarden die momenteel zijn vastgelegd in Verordening (EG) nr. 1725/2003 en de wijzigingen daarvan, op te nemen in één enkele tekst.

Daarom moet Verordening (EG) nr. 1725/2003 door de onderhavige verordening worden vervangen.

De in deze verordening vervatte maatregelen zijn in overeenstemming met het advies van het Regelgevend Comité voor financiële verslaglegging,

Presentatie van de jaarrekening

Voorraden

Het kasstroomoverzicht

Grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en fouten

Gebeurtenissen na balansdatum

Onderhanden projecten in opdracht van derden

Winstbelastingen

Materiële vaste activa

Leaseovereenkomsten

Opbrengsten

Personeelsbeloningen

Administratieve verwerking van overheidssubsidies en informatieverschaffing over overheidssteun

De gevolgen van wisselkoerswijzigingen

Financieringskosten

Informatieverschaffing over verbonden partijen

Administratieve verwerking en verslaggeving door pensioenregelingen

Geconsolideerde jaarrekening en enkelvoudige jaarrekening

Investeringen in geassocieerde deelnemingen

Financiële verslaggeving in economieën met hyperinflatie

Belangen in joint ventures

Financiële instrumenten: presentatie

Winst per aandeel

Tussentijdse financiële verslaggeving

Bijzondere waardevermindering van activa

Voorzieningen, voorwaardelijke verplichtingen en voorwaardelijke activa

Immateriële activa

Financiële instrumenten: opname en waardering

Vastgoedbeleggingen

Landbouw

Eerste toepassing van International Financial Reporting Standards

Op aandelen gebaseerde betalingen

Bedrijfscombinaties

Verzekeringscontracten

Vaste activa aangehouden voor verkoop en beëindigde bedrijfsactiviteiten

Exploratie en evaluatie van minerale hulpbronnen

Financiële instrumenten: informatieverschaffing

Operationele segmenten

Wijzigingen in bestaande verplichtingen voor ontmanteling, herstel en soortgelijke verplichtingen

Aandelen van leden in coöperatieve entiteiten en soortgelijke instrumenten

Vaststelling of een overeenkomst een leaseovereenkomst bevat

Belangen in ontmantelings-, herstel- en milieusaneringsfondsen

Verplichtingen die voortvloeien uit deelneming aan een specifieke markt — Afgedankte elektrische en elektronische apparatuur

Toepassing van de aanpassingsmethode in overeenstemming met IAS 29 Financiële verslaggeving in economieën met hyperinflatie

Toepassingsgebied van IFRS 2

Herbeoordeling van in contracten besloten derivaten

Tussentijdse financiële verslaggeving en bijzondere waardevermindering

IFRS 2 — Transacties in groepsaandelen en ingekochte eigen aandelen

Invoering van de euro

Overheidssteun — Geen specifiek verband met operationele activiteiten

Consolidatie — Voor een bijzonder doel opgerichte entiteiten

Entiteiten waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend — Niet-monetaire bijdragen door deelnemers in een joint venture

Operationele leases — Incentives

Winstbelastingen — Inbaarheid van geherwaardeerde niet af te schrijven activa

Winstbelastingen — Wijzigingen in de fiscale status van een entiteit of haar aandeelhouders

Evaluatie van de economische realiteit van transacties in de juridische vorm van een leaseovereenkomst

Informatieverschaffing — Dienstverlening uit hoofde van concessieovereenkomsten

Opbrengsten — Ruiltransacties met betrekking tot advertentiediensten

Immateriële activa — Kosten van websites

Het doel van deze standaard is de grondslag voor te schrijven voor de presentatie van jaarrekeningen voor algemene doeleinden, teneinde vergelijkingen mogelijk te maken, zowel met de jaarrekeningen van de entiteit over vorige perioden als met de jaarrekeningen van andere entiteiten. Om dit doel te bereiken, worden in deze standaard algemene vereisten voor de presentatie van jaarrekeningen, leidraden voor hun structuur en minimumvereisten voor hun inhoud uiteengezet. De opname, waardering en toelichting van specifieke transacties en andere gebeurtenissen worden behandeld in andere standaarden en interpretaties.

Deze standaard moet worden toegepast op alle jaarrekeningen voor algemene doeleinden die zijn opgesteld en gepresenteerd overeenkomstig de International Financial Reporting Standards (IFRSs).

Jaarrekeningen voor algemene doeleinden zijn jaarrekeningen bestemd voor gebruikers die zich niet in een positie bevinden om rapporten op maat aan te vragen die zijn opgesteld volgens hun specifieke informatiebehoeften. Jaarrekeningen voor algemene doeleinden omvatten jaarrekeningen die afzonderlijk worden gepresenteerd, of als onderdeel van een ander openbaar document, zoals een jaarverslag of een prospectus. Deze standaard is niet van toepassing op de structuur en inhoud van verkorte tussentijdse financiële overzichten die overeenkomstig IAS 34 Tussentijdse financiële verslaggeving zijn opgesteld. De alinea's 13 tot en met 41 zijn echter wel op deze financiële overzichten van toepassing. Deze standaard geldt in gelijke mate voor alle entiteiten, ongeacht of zij een geconsolideerde of een enkelvoudige jaarrekening moeten opstellen, overeenkomstig de definitie in IAS 27 Geconsolideerde jaarrekening en enkelvoudige jaarrekening.

[Verwijderd]

Deze standaard maakt gebruik van terminologie die geschikt is voor entiteiten met winstoogmerk, met inbegrip van bedrijfsactiviteiten in de publieke sector. Entiteiten met bedrijfsactiviteiten zonder winstoogmerk in de private sector, publieke sector of overheidssector die deze standaard wensen toe te passen, zullen mogelijk de beschrijvingen moeten aanpassen die voor bepaalde posten in de jaarrekening en voor de jaarrekening zelf worden gehanteerd.

Ook entiteiten die niet over eigen vermogen beschikken zoals gedefinieerd in IAS 32 Financiële instrumenten: presentatie (bijvoorbeeld sommige gemeenschappelijke beleggingsfondsen) en entiteiten met een aandelenkapitaal dat geen eigen vermogen is (bijvoorbeeld coöperatieve entiteiten) zullen mogelijk de presentatie in de jaarrekening van de belangen van leden of deelnemers moeten aanpassen.

Een jaarrekening is een gestructureerde representatie van de financiële positie en financiële prestaties van een entiteit. Het doel van jaarrekeningen voor algemene doeleinden bestaat erin informatie te verschaffen over de financiële positie, financiële prestaties en kasstromen van een entiteit, die voor een groot aantal gebruikers nuttig is voor het nemen van economische beslissingen. De jaarrekening toont ook de resultaten van het beheer door het management van de aan het management toevertrouwde middelen. Om dit doel te bereiken, verschaft een jaarrekening informatie over de volgende componenten van een entiteit:

Deze informatie vormt samen met andere informatie in de toelichting een hulpmiddel voor gebruikers van jaarrekeningen om voorspellingen te doen over de toekomstige kasstromen van een entiteit en met name over de tijdstippen waarop en de zekerheid waarmee die kasstromen zich zullen voordoen.

Een volledige jaarrekening bestaat uit:

Veel entiteiten presenteren naast de jaarrekening ook een financieel commentaar door het management dat de belangrijkste kenmerken van de financiële prestaties en de financiële positie van een entiteit beschrijft en toelicht, alsook de voornaamste onzekerheden waarmee de entiteit wordt geconfronteerd. Een dergelijk verslag kan de volgende elementen bevatten:

Veel entiteiten presenteren naast de jaarrekening ook rapporten en overzichten zoals milieurapporten en overzichten van de toegevoegde waarde, voornamelijk in sectoren waar milieufactoren een belangrijke rol spelen en waar werknemers als een belangrijke gebruikersgroep worden beschouwd. Rapporten en overzichten die naast de jaarrekening worden gepresenteerd, vallen buiten het toepassingsgebied van de IFRSs.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

Praktisch niet haalbaar De toepassing van een vereiste is praktisch niet haalbaar wanneer de entiteit de vereiste niet kan toepassen na alle redelijke inspanningen daartoe te hebben gedaan.

International Financial Reporting Standards (IFRSs) zijn standaarden en interpretaties die door de International Accounting Standards Board (IASB) zijn goedgekeurd. Deze bestaan uit:

Materieel belang Het weglaten of onjuist weergeven van posten is van materieel belang indien de weglating of onjuiste weergave, afzonderlijk of gezamenlijk, de economische beslissingen die gebruikers op basis van de jaarrekening nemen, zou kunnen beïnvloeden. De materialiteit is afhankelijk van de omvang en aard van de weglating of de onjuiste weergave, en wordt beoordeeld op basis van de omstandigheden die zich voordoen. De omvang of aard van de post, of een combinatie van beide, kan de beslissende factor vormen.

De toelichting bevat extra informatie over de balans, de winst-en-verliesrekening, het mutatieoverzicht van het eigen vermogen en het kasstroomoverzicht. In de toelichting worden beschrijvingen of opsplitsingen verstrekt van posten die in deze overzichten zijn vermeld, en informatie over posten die niet in aanmerking komen voor opname in deze overzichten.

Bij de beoordeling of een weglating of onjuiste weergave invloed zou kunnen hebben op economische beslissingen van gebruikers, en daardoor van materieel belang zou zijn, moet rekening worden gehouden met de kenmerken van dergelijke gebruikers. Het Raamwerk voor de opstelling en presentatie van jaarrekeningen vermeldt in alinea 25 dat „gebruikers geacht worden een redelijke kennis te bezitten van het bedrijfsleven, van economische activiteiten, evenals van verslaggeving, en bereid te zijn de informatie met een redelijke mate van toewijding te bestuderen”. Daarom moet bij de beoordeling rekening worden gehouden met de mate waarin redelijkerwijs verwacht kan worden dat gebruikers die aan deze omschrijving voldoen, beïnvloed kunnen worden bij het nemen van hun economische beslissingen.

Een jaarrekening moet een getrouw beeld geven van de financiële positie, de financiële prestaties en de kasstromen van een entiteit. Een getrouw beeld vereist een getrouwe weergave van de gevolgen van transacties, andere gebeurtenissen en omstandigheden overeenkomstig de in het Raamwerk uiteengezette definities en opnamecriteria voor activa, verplichtingen, baten en lasten. De toepassing van de IFRSs, met waar nodig aanvullende informatie, wordt geacht te leiden tot een jaarrekening die een getrouw beeld geeft.

Een entiteit waarvan de jaarrekening is opgesteld in overeenstemming met de IFRSs moet in de toelichting een expliciete en onvoorwaardelijke overeenstemmingsverklaring opnemen. De jaarrekening mag niet worden gekwalificeerd als zijnde in overeenstemming met de IFRSs tenzij ze voldoet aan alle vereisten van de IFRSs.

In vrijwel alle omstandigheden wordt een getrouw beeld verkregen door de toepasselijke IFRSs na te leven. Om een getrouw beeld te bereiken, moet een entiteit tevens:

Onjuiste grondslagen voor financiële verslaggeving worden niet gerechtvaardigd door de gebruikte grondslagen voor financiële verslaggeving te vermelden en evenmin door toelichtingen of ander verklarend materiaal te verstrekken.

In de uitzonderlijke omstandigheden waarin het management tot de conclusie komt dat de naleving van een vereiste in een standaard of een interpretatie zo misleidend zou zijn dat dit in strijd zou zijn met het doel van de jaarrekening zoals uiteengezet in het Raamwerk, moet de entiteit op de in alinea 18 uiteengezette wijze van die vereiste afwijken, indien de relevante regelgeving een dusdanige afwijking vereist, of althans niet verbiedt.

Wanneer een entiteit overeenkomstig alinea 17 van een vereiste in een standaard of een interpretatie afwijkt, moet zij vermelden:

Wanneer een entiteit in een vorige verslagperiode van een vereiste in een standaard of een interpretatie is afgeweken en dit gevolgen heeft voor de bedragen die in de jaarrekening over de verslagperiode zijn opgenomen, moet zij de informatie verstrekken die in alinea 18(c) en (d) is vermeld.

Alinea 19 is bijvoorbeeld van toepassing wanneer een entiteit in een vorige verslagperiode voor de waardering van activa of verplichtingen is afgeweken van een vereiste in een standaard of een interpretatie, en die afwijking invloed heeft op de waardering van veranderingen in activa en verplichtingen die in de jaarrekening over de verslagperiode zijn opgenomen.

In de extreem zeldzame omstandigheden waarin het management tot de conclusie komt dat naleving van een vereiste in een standaard of een interpretatie zo misleidend zou zijn dat naleving ervan in strijd zou zijn met het doel van de jaarrekening zoals uiteengezet in het Raamwerk, maar de relevante regelgeving afwijking van de vereiste verbiedt, moet de entiteit de als gevolg van de naleving waargenomen misleidende aspecten zoveel mogelijk verkleinen door de volgende informatie te verstrekken:

In de context van alinea's 17 tot en met 21 zou een informatiepost in strijd zijn met het doel van de jaarrekening als hij geen getrouw beeld geeft van de transacties en van andere gebeurtenissen en omstandigheden die hij ofwel voorgeeft weer te geven, ofwel in redelijkheid verwacht mag worden weer te geven, en het derhalve waarschijnlijk is dat de economische beslissingen getroffen door gebruikers van jaarrekeningen zullen worden beïnvloed. In de oordeelsvorming of de naleving van een bepaalde vereiste in een standaard of een interpretatie zo misleidend zou zijn dat naleving in strijd is met het doel van de jaarrekening zoals uiteengezet in het Raamwerk, neemt het management in overweging:

Bij de opstelling van de jaarrekening moet het management zich een oordeel vormen over het vermogen van de entiteit om haar bedrijfsactiviteiten voort te zetten. Jaarrekeningen moeten in principe worden opgesteld in de veronderstelling dat de continuïteit van de entiteit gewaarborgd is, tenzij het management voornemens is om de entiteit te vereffenen of om haar activiteiten stop te zetten, of als er geen realistisch alternatief bestaat. Als het management zich in dit besluitvormingsproces bewust is van materiële onzekerheden die verband houden met gebeurtenissen of omstandigheden die aanzienlijke twijfel doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar bedrijfsactiviteiten voort te zetten, moeten dergelijke onzekerheden worden vermeld. Als de jaarrekening niet wordt opgesteld in de veronderstelling dat de continuïteit van de entiteit gewaarborgd is, moet dit feit in de toelichting worden opgenomen, samen met de gehanteerde grondslag voor de opstelling van de jaarrekening en de reden waarom de continuïteit van de entiteit niet gewaarborgd zou zijn.

Bij het beoordelen of de veronderstelling dat de continuïteit van de entiteit gewaarborgd is al dan niet geëigend is, moet het management rekening houden met alle informatie die voor de toekomst beschikbaar is, namelijk voor een periode van ten minste twaalf maanden vanaf de balansdatum. De mate waarin aan deze informatie aandacht moet worden besteed, is afhankelijk van de feiten in elk afzonderlijk geval. Als een entiteit in het verleden steeds winstgevend is geweest en steeds over voldoende financiële middelen heeft beschikt, kan zonder verregaande analyse worden geconcludeerd dat de continuïteit van de entiteit gewaarborgd is. In andere gevallen moet het management een brede waaier van factoren in overweging nemen die betrekking hebben op de huidige en de verwachte winstgevendheid, de terugbetalingsregelingen voor schulden en mogelijke bronnen voor alternatieve financiering vóór het tot een bevredigende conclusie kan komen over de gewaarborgde continuïteit van de entiteit.

Een entiteit moet haar jaarrekening, uitgezonderd het kasstroomoverzicht, opstellen volgens het toerekeningsbeginsel.

Bij toepassing van het toerekeningsbeginsel worden posten opgenomen als activa, verplichtingen, eigen vermogen, baten en lasten (de elementen van de jaarrekening) wanneer zij voldoen aan de definities en opnamecriteria voor die componenten in het Raamwerk.

De presentatie en de classificatie van posten in de jaarrekening die in een verslagperiode worden gehanteerd, moeten in de volgende periode worden gehandhaafd, tenzij:

Een significante overname of afstoting, of een beoordeling van de presentatie van de jaarrekening zou kunnen wijzen op de noodzaak de jaarrekening op een andere wijze te presenteren. Een entiteit wijzigt uitsluitend de presentatie van haar jaarrekening als de gewijzigde presentatie informatie verschaft die betrouwbaar is en relevanter is voor de gebruikers van jaarrekeningen en wanneer het waarschijnlijk is dat de nieuwe opstelling gehandhaafd zal worden zodat deze niet ten koste gaat van de vergelijkbaarheid. Wanneer dergelijke wijzigingen in de presentatie worden aangebracht, moet de entiteit haar vergelijkende informatie herclassificeren overeenkomstig alinea's 38 en 39.

Elke materiële categorie van gelijksoortige posten moet afzonderlijk in de jaarrekening worden gepresenteerd. Posten van ongelijksoortige aard of functie moeten afzonderlijk worden gepresenteerd, tenzij ze niet van materieel belang zijn.

Jaarrekeningen zijn het resultaat van de verwerking van een groot aantal transacties of andere gebeurtenissen die op basis van hun aard of functie worden samengevoegd in groepen. De laatste stap in het samenvoegings- en classificatieproces is de presentatie van beknopte en geclassificeerde gegevens die posten vormen in de balans, de winst-en-verliesrekening, het vermogensmutatieoverzicht, het kasstroomoverzicht of in de toelichting. Als een post op zichzelf niet materieel is, wordt deze samengevoegd met andere posten in die overzichten of in de toelichting. Een post die niet voldoende materieel is om afzonderlijk in die overzichten te worden opgenomen, kan niettemin voldoende materieel zijn om afzonderlijk in de toelichting te worden vermeld.

De toepassing van het materialiteitsbegrip houdt in dat een specifieke vereiste inzake informatieverschaffing in een standaard of interpretatie niet moet worden vervuld als de informatie van gering belang is.

Activa en verplichtingen, en baten en lasten mogen niet worden gesaldeerd tenzij saldering op grond van een standaard of interpretatie is voorgeschreven of toegestaan.

Het is belangrijk dat activa en verplichtingen, en baten en lasten afzonderlijk worden gerapporteerd. Saldering in de winst-en-verliesrekening of in de balans, behalve indien de saldering de economische realiteit van de transactie of een andere gebeurtenis weerspiegelt, doet afbreuk aan het vermogen van gebruikers om inzicht te verkrijgen in de verrichte transacties en de andere gebeurtenissen en omstandigheden die zich hebben voorgedaan en om de toekomstige kasstromen van de entiteit te kunnen beoordelen. De waardering van activa na voorzieningen, bijvoorbeeld voorzieningen voor de economische veroudering van voorraden en voorzieningen voor dubieuze vorderingen, valt niet onder saldering.

In IAS 18 Opbrengsten, wordt de term opbrengsten gedefinieerd. Deze standaard vereist dat opbrengsten worden gewaardeerd tegen reële waarde van de ontvangen of te ontvangen vergoeding, waarbij rekening moet worden gehouden met het bedrag van enige handelskortingen of kwantumkortingen die door de entiteit zijn toegekend. In het kader van haar normale bedrijfsactiviteiten kan een entiteit andere transacties verrichten die geen opbrengsten genereren, maar die wel samenhangen met de belangrijkste opbrengstengenererende activiteiten. De resultaten van dergelijke transacties worden gepresenteerd door van de baten van een transactie de met die transactie verband houdende kosten af te trekken, althans indien deze presentatie de economische realiteit van de transactie of een andere gebeurtenis weergeeft. Bijvoorbeeld:

Daarenboven moeten winsten en verliezen die voortvloeien uit een groep van soortgelijke transacties op nettobasis worden gerapporteerd. Voorbeelden zijn winsten en verliezen uit wisselkoersverschillen of winsten en verliezen op financiële instrumenten die worden aangehouden voor handelsdoeleinden. Dergelijke winsten en verliezen worden echter afzonderlijk gerapporteerd als zij materieel zijn.

Behalve indien een standaard of interpretatie anderszins toestaat of vereist, moet voor alle in de jaarrekening gerapporteerde cijfers vergelijkende informatie worden opgenomen ten aanzien van de vorige periode. Vergelijkende informatie moet worden opgenomen voor beschrijvende informatie als dit relevant is om een inzicht te krijgen in de jaarrekening over de verslagperiode.

In sommige gevallen blijft beschrijvende informatie in de jaarrekening over de vorige periode(n) relevant in de lopende periode. Bijvoorbeeld gedetailleerde informatie over een rechtsgeschil waarvan de uitkomst onzeker was op de vorige balansdatum en waarover nog een uitspraak moet worden gedaan, moet worden vermeld in de verslagperiode. Informatie over het feit dat er op de laatste balansdatum onzekerheid bestond en over de stappen die tijdens de periode zijn genomen om deze onzekerheid weg te nemen, is nuttig voor gebruikers.

Als de presentatie of de classificatie van posten in de jaarrekening wordt gewijzigd, moeten de vergelijkende bedragen opnieuw worden geclassificeerd, tenzij dit praktisch niet haalbaar is. Wanneer vergelijkende bedragen opnieuw worden geclassificeerd, moet een entiteit de volgende informatie verschaffen:

Indien een herclassificatie van vergelijkende bedragen praktisch niet haalbaar is, moet een entiteit de volgende informatie verschaffen:

Een betere vergelijkbaarheid van de informatie tussen de verslagperioden is voor gebruikers nuttig bij het nemen van economische beslissingen, met name omdat trends in de financiële informatie kunnen worden beoordeeld voor prognosedoeleinden. In sommige omstandigheden is het praktisch niet haalbaar om vergelijkende informatie voor een bepaalde voorgaande periode te herclassificeren om vergelijkingen met de lopende periode mogelijk te maken. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als gegevens in de vorige periode(n) op een zodanige manier zijn samengesteld dat ze niet opnieuw kunnen worden geclassificeerd, en het mogelijk niet haalbaar is om de informatie opnieuw samen te stellen.

In IAS 8 wordt uiteengezet welke aanpassingen van vergelijkende informatie vereist zijn wanneer een entiteit een grondslag voor financiële verslaggeving wijzigt of een fout corrigeert.

Deze standaard vereist de opname van bepaalde informatie in de balans, de winst-en-verliesrekening en het mutatieoverzicht van het eigen vermogen, en vereist dat andere posten ofwel in deze overzichten of in de toelichting op de jaarrekening worden opgenomen. In IAS 7 Het kasstroomoverzicht worden de vereisten voor de presentatie van een kasstroomoverzicht uiteengezet.

In deze standaard wordt soms de term „informatieverschaffing” in ruime zin gebruikt. Informatieverschaffing heeft zowel betrekking op posten die in de balans, de winst-en-verliesrekening, het mutatieoverzicht van het eigen vermogen en het kasstroomoverzicht, alsook in de toelichting worden opgenomen. Ook andere standaarden en interpretaties bevatten voorschriften ten aanzien van informatieverschaffing. Tenzij elders in deze standaard of in een andere standaard of interpretatie iets anders wordt vermeldt, wordt dergelijke informatie ofwel opgenomen in de balans, de winst-en-verliesrekening, het mutatieoverzicht van het eigen vermogen, of het kasstroomoverzicht (afhankelijk van welk onderdeel van de jaarrekening hierbij relevant is), of in de toelichting.

De jaarrekening moet duidelijk identificeerbaar en onderscheidbaar zijn van andere informatie in dezelfde publicatie.

De IFRSs zijn alleen van toepassing op de jaarrekening en niet op andere informatie die in een jaarverslag of ander document is vervat. Het is dan ook belangrijk dat gebruikers een onderscheid kunnen maken tussen informatie die in overeenstemming met de IFRSs is opgesteld en andere informatie die wellicht nuttig is voor gebruikers, doch niet aan deze vereisten is onderworpen.

Elke component van de jaarrekening moet duidelijk identificeerbaar zijn. Daarenboven moet de hiernavolgende informatie duidelijk worden vermeld en herhaald indien dat nodig is voor een goed inzicht in de gepresenteerde informatie:

Aan de vereisten van alinea 46 kan gewoonlijk worden voldaan door op elke pagina van de jaarrekening kopjes en afgekorte kolomkopjes te gebruiken. Oordeelsvorming is vereist voor het bepalen van de beste manier om dergelijke informatie te presenteren. Als een entiteit haar jaarrekening bijvoorbeeld elektronisch presenteert, worden niet altijd afzonderlijke pagina's gebruikt; de bovenvermelde punten worden dan voldoende frequent gepresenteerd om een goed inzicht te verschaffen in de informatie vervat in de jaarrekening.

Jaarrekeningen worden vaak begrijpelijker door cijfers te presenteren in duizend of miljoen eenheden van de presentatievaluta. Dit is aanvaardbaar zolang de gehanteerde mate van afronding wordt vermeld en er geen materiële informatie wordt weggelaten.

Jaarrekeningen moeten ten minste jaarlijks worden gepresenteerd. Wanneer een entiteit haar balansdatum wijzigt en de jaarrekening wordt gepresenteerd voor een periode die langer of korter is dan één jaar, moet de entiteit behalve de periode die de jaarrekening beslaat, ook het volgende vermelden:

Normaliter worden jaarrekeningen consistent opgesteld voor een periode van één jaar. Om praktische redenen geven sommige entiteiten voor hun financiële verslaggeving echter de voorkeur aan een periode van 52 weken. Deze standaard sluit deze mogelijkheid niet uit, omdat de resulterende jaarrekening waarschijnlijk niet wezenlijk zal verschillen van een jaarrekening die over een periode van één jaar zou worden gepresenteerd.

Een entiteit moet op grond van alinea's 57 tot en met 67 vlottende en vaste activa, en kortlopende en langlopende verplichtingen als afzonderlijke categorieën in de balans presenteren, behalve wanneer een presentatie gebaseerd op de mate van liquiditeit informatie verschaft die betrouwbaar en relevanter is. Wanneer die uitzondering zich voordoet, moeten alle activa en verplichtingen globaal in volgorde van liquiditeit worden gepresenteerd.

Ongeacht de gekozen methode moet een entiteit voor elk actief en voor elke verplichting waarin bedragen zijn vervat die naar verwachting zullen worden geïnd of afgewikkeld a) uiterlijk twaalf maanden na de balansdatum en b) meer dan twaalf maanden na de balansdatum, het bedrag vermelden dat naar verwachting na meer dan twaalf maanden zal worden geïnd of afgewikkeld.

Als een entiteit goederen of diensten levert binnen een duidelijk omlijnde exploitatiecyclus, kan nuttige informatie worden gehaald uit de aparte classificatie in de balans van vlottende en vaste activa en kortlopende en langlopende verplichtingen door een onderscheid te maken tussen de nettoactiva die continu in omloop zijn als werkkapitaal en de nettoactiva die worden gebruikt in de langetermijnactiviteiten van de entiteit. Ook krijgt de gebruiker een duidelijk zicht op activa waarvan verwacht wordt dat ze binnen de huidige exploitatiecyclus zullen worden gerealiseerd, en op verplichtingen die in dezelfde periode moeten worden afgewikkeld.

Voor sommige entiteiten, zoals financiële instellingen, verschaft de presentatie van activa en verplichtingen in toenemende of afnemende volgorde van liquiditeit informatie die betrouwbaar en relevanter is dan de presentatie op basis van het onderscheid vlottend/vast c.q. kortlopend/langlopend, omdat de entiteit geen goederen levert of diensten verleent binnen een duidelijk identificeerbare exploitatiecyclus.

Bij toepassing van alinea 51, mag een entiteit sommige van haar activa en verplichtingen presenteren op basis van de classificatie vlottend/vast c.q. kortlopend/langlopend en andere in volgorde van liquiditeit, wanneer deze presentatie informatie verstrekt die betrouwbaar en relevanter is. De noodzaak voor een gemengde presentatie kan zich voordoen wanneer een entiteit diverse bedrijfsactiviteiten uitvoert.

Informatie over de datums waarop activa en verplichtingen naar verwachting zullen worden gerealiseerd, is nuttig om de liquiditeit en solvabiliteit van een entiteit te beoordelen. IFRS 7 Financiële instrumenten: informatieverschaffing vereist informatieverschaffing over de vervaldata van zowel financiële activa als financiële verplichtingen. Financiële activa omvatten handels- en overige vorderingen, en financiële verplichtingen omvatten handelsschulden en overige schulden. Informatie over de verwachte datum van inbaarheid en afwikkeling van niet-monetaire activa en verplichtingen, zoals voorraden en voorzieningen, is eveneens nuttig, ongeacht of de activa en de verplichtingen respectievelijk zijn geclassificeerd als vlottend/vast, c.q. kortlopend/langlopend. Een entiteit vermeldt bijvoorbeeld het bedrag van de voorraden waarvan wordt verwacht dat het pas later dan twaalf maanden na de balansdatum zal kunnen worden geïnd.

Een actief moet als vlottend worden geclassificeerd als het aan een van de volgende criteria voldoet:

Alle overige activa moeten worden geclassificeerd als vaste activa.

Deze standaard gebruikt de term „vaste activa” voor materiële activa, immateriële activa, en financiële activa van langlopende aard. Het gebruik van alternatieve omschrijvingen wordt door deze standaard niet verboden, zolang de betekenis duidelijk blijft.

De exploitatiecyclus van een entiteit is de tijdspanne tussen de verwerving van activa voor verwerking en het moment waarop zij in geldmiddelen of kasequivalenten worden gerealiseerd. Wanneer de normale exploitatiecyclus van een entiteit niet duidelijk identificeerbaar is, wordt de duur geacht twaalf maanden te bedragen. Vlottende activa omvatten activa (zoals voorraden en handelsvorderingen) die als onderdeel van de normale exploitatiecyclus worden verkocht, verbruikt of gerealiseerd, zelfs indien niet verwacht wordt dat ze binnen twaalf maanden na de balansdatum zullen worden gerealiseerd. Vlottende activa omvatten ook activa die voornamelijk worden aangehouden om verhandeld te worden (financiële activa in deze categorie worden geclassificeerd als aangehouden voor handelsdoeleinden overeenkomstig IAS 39 Financiële instrumenten: opname en waardering) en het kortlopende gedeelte van de vaste financiële activa.

Een verplichting moet als kortlopend worden geclassificeerd indien aan een van de volgende criteria wordt voldaan:

Alle overige verplichtingen moeten worden geclassificeerd als langlopende verplichtingen.

Sommige kortlopende verplichtingen, zoals handelsschulden en sommige overlopende posten in verband met personeels- en andere exploitatiekosten, maken deel uit van het werkkapitaal dat in de normale exploitatiecyclus van de entiteit wordt gebruikt. Dergelijke exploitatieposten worden geclassificeerd als kortlopende verplichtingen, zelfs als deze pas na meer dan twaalf maanden na de balansdatum moeten worden afgewikkeld. Dezelfde normale exploitatiecyclus is van toepassing op de classificatie van de activa en verplichtingen van een entiteit. Wanneer de normale exploitatiecyclus van een entiteit niet duidelijk identificeerbaar is, wordt de duur geacht twaalf maanden te bedragen.

Andere kortlopende verplichtingen worden niet afgewikkeld als onderdeel van de normale exploitatiecyclus, maar moeten binnen twaalf maanden na de balansdatum worden afgewikkeld of worden voornamelijk aangehouden om te worden verhandeld. Voorbeelden zijn financiële verplichtingen geclassificeerd als zijnde verplichtingen die worden aangehouden voor handelsdoeleinden overeenkomstig IAS 39, bankvoorschotten in rekening-courant en het kortlopende gedeelte van langlopende financiële verplichtingen, te betalen dividenden, winstbelastingen en andere schulden die geen handelsschulden zijn. Financiële verplichtingen die voor financiering op lange termijn zorgen (dat wil zeggen dat ze niet deel uitmaken van het werkkapitaal dat in de normale exploitatiecyclus van de entiteit wordt gebruikt) en die niet binnen twaalf maanden na de balansdatum moeten worden afgewikkeld, zijn langlopende verplichtingen en zijn onderworpen aan de bepalingen in alinea's 65 en 66.

Een entiteit classificeert haar financiële verplichtingen als kortlopend als deze binnen twaalf maanden na de balansdatum moeten worden afgewikkeld, zelfs indien:

Indien een entiteit in het kader van een bestaande kredietfaciliteit verwacht, en daartoe de mogelijkheid heeft een verplichting te herfinancieren of te verlengen voor een periode van ten minste twaalf maanden na de balansdatum, classificeert zij de verplichting als langlopend, zelfs indien de verplichting in andere gevallen binnen een kortere termijn verschuldigd zou zijn. Indien de entiteit echter niet de mogelijkheid heeft om de verplichting te herfinancieren of te verlengen (bijvoorbeeld bij afwezigheid van een herfinancieringsovereenkomst), wordt de mogelijkheid van herfinanciering niet in aanmerking genomen en wordt de verplichting als kortlopend geclassificeerd.

Indien een entiteit, in het kader van een langlopende leningovereenkomst, op of vóór de balansdatum niet langer aan een contractuele bepaling voldoet met als gevolg dat de verplichting onmiddellijk opeisbaar wordt, wordt de verplichting als kortlopend geclassificeerd, zelfs indien de financier na de balansdatum en vóór de datum waarop de jaarrekening voor publicatie wordt goedgekeurd, heeft besloten geen betaling te eisen als gevolg van de schending. De verplichting wordt als kortlopend geclassificeerd omdat de entiteit op de balansdatum geen onvoorwaardelijk recht heeft om de afwikkeling van de verplichting met ten minste twaalf maanden na die datum uit te stellen.

De verplichting wordt echter geclassificeerd als langlopend indien de financier uiterlijk op de balansdatum akkoord is gegaan met de uitstelverlening voor een periode van ten minste twaalf maanden na de balansdatum, gedurende welke de entiteit de inbreuk kan herstellen en de financier geen onmiddellijke terugbetaling kan eisen.

Indien met betrekking tot leningen die als kortlopende verplichtingen zijn geclassificeerd de volgende gebeurtenissen plaatsvinden tussen de balansdatum en de datum waarop de jaarrekening voor publicatie wordt goedgekeurd, dan komen deze gebeurtenissen in aanmerking om te worden vermeld als gebeurtenissen na balansdatum die niet leiden tot aanpassing van de jaarrekening, overeenkomstig IAS 10 Gebeurtenissen na balansdatum:

De balans moet ten minste posten omvatten die de volgende bedragen voorstellen, voor zover zij niet in overeenstemming met alinea 68A worden gepresenteerd:

Een balans moet ook posten bevatten die de volgende bedragen voorstellen:

Additionele posten, kopjes en subtotalen moeten in de balans worden gepresenteerd indien een dergelijke presentatie relevant is om een goed inzicht te krijgen in de financiële positie van de entiteit.

Als een entiteit in haar balans vlottende/vaste activa en kortlopende/langlopende verplichtingen als afzonderlijke classificaties presenteert, mag zij uitgestelde belastingvorderingen (-verplichtingen) niet classificeren als vlottende activa (kortlopende verplichtingen).

Deze standaard schrijft niet voor in welke volgorde of volgens welke indeling de posten moeten worden gepresenteerd. Alinea 68 verschaft louter een lijst van posten die voldoende verschillen in aard of functie dat een afzonderlijke presentatie in de balans gerechtvaardigd is. Daarnaast:

De beslissing om additionele posten al dan niet afzonderlijk te presenteren, moet gebaseerd zijn op een oordeel over:

Het gebruik van verschillende waarderingsgrondslagen voor verschillende categorieën van activa impliceert dat hun aard of functie verschilt en dat ze bijgevolg moeten worden gepresenteerd als aparte posten. Verschillende categorieën van materiële vaste activa kunnen bijvoorbeeld worden geboekt tegen kostprijs of tegen de geherwaardeerde bedragen overeenkomstig IAS 16 Materiële vaste activa.

Een entiteit moet, ofwel in de balans ofwel in de toelichting, verdere onderverdelingen voor de gepresenteerde posten vermelden, geclassificeerd op een wijze die geëigend is voor de activiteiten van de entiteit.

De mate van detail die in de subclassificaties wordt gehanteerd, is afhankelijk van de vereisten in de IFRSs en van de omvang, de aard en de functie van de desbetreffende bedragen. De factoren die in alinea 72 zijn uiteengezet, worden eveneens gebruikt om de basis voor de subclassificatie te bepalen. De informatie die moet worden verschaft, verschilt voor elke post. Enkele voorbeelden:

Een entiteit moet de volgende informatie verstrekken, hetzij in de balans of in de toelichting:

Een entiteit zonder aandelenkapitaal, zoals een vennootschap zonder rechtspersoonlijkheid of een trust, moet in haar verslaggeving informatie verstrekken die equivalent is aan de informatie die in alinea 76(a) is vereist. De informatie moet voor elke categorie van aandelenbelangen de mutaties tijdens de periode weergeven, alsmede de rechten, voorkeurrechten en beperkingen die aan elke categorie van aandelenbelangen verbonden zijn.

Alle baten en lasten die op een periode betrekking hebben, moeten in de winst-en-verliesrekening worden opgenomen, tenzij een standaard of een interpretatie anderszins vereist.

Normaliter worden alle posten van baten en lasten die op een periode betrekking hebben, opgenomen in de winst-en-verliesrekening. Dit omvat ook de gevolgen van schattingswijzigingen. Er kunnen zich echter bepaalde omstandigheden voordoen waarin specifieke posten kunnen worden uitgesloten van opname in de winst-en-verliesrekening over de verslagperiode. IAS 8 behandelt twee van dergelijke omstandigheden: de correctie van fouten en de gevolgen van wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving.

Andere standaarden behandelen posten die mogelijk beantwoorden aan de in het Raamwerk opgenomen definities van baten of lasten maar die gewoonlijk niet in de winst-en-verliesrekening worden opgenomen. Voorbeelden zijn herwaarderingsreserves (zie IAS 16), bepaalde winsten en verliezen die voortvloeien uit de omrekening van de jaarrekening van een buitenlandse activiteit (zie IAS 21), en winsten of verliezen uit de herwaardering van voor verkoop beschikbare financiële activa (zie IAS 39).

Een winst-en-verliesrekening moet ten minste de posten bevatten die de volgende bedragen over de periode presenteren:

De volgende posten moeten in de winst- of verliesrekening als toerekening van de winst of het verlies over de periode worden vermeld:

Additionele posten, kopjes en subtotalen moeten in de winst-en-verliesrekening worden gepresenteerd indien een dergelijke presentatie relevant is om een goed inzicht te verkrijgen in de financiële prestaties van de entiteit.

Omdat de gevolgen van de verschillende activiteiten, transacties en andere gebeurtenissen van een entiteit verschillen op het vlak van frequentie, potentieel voor winst of verlies en voorspelbaarheid, draagt de vermelding van componenten van de financiële prestaties bij tot een beter inzicht in de behaalde financiële prestaties en tot het maken van voorspellingen van toekomstige resultaten. Als dit noodzakelijk is om elementen van de financiële prestaties toe te lichten, moeten additionele posten in de winst-en-verliesrekening worden opgenomen en moeten de beschrijvingen en de volgorde van posten worden aangepast. De materialiteit en de aard en functie van de baten- en lastencomponenten zijn factoren die in overweging moeten worden genomen. Een financiële instelling kan bijvoorbeeld de beschrijvingen aanpassen om informatie te verschaffen die relevant is voor de activiteiten van een financiële instelling. Baten en lasten worden niet gesaldeerd, tenzij wordt voldaan aan de criteria van alinea 32.

Een entiteit mag noch in de winst-en-verliesrekening, noch in de toelichting baten of lasten als buitengewone posten presenteren.

Indien baten en lasten materieel zijn, moeten de aard en het bedrag afzonderlijk worden vermeld.

Omstandigheden die aanleiding zouden geven tot afzonderlijke vermelding van baten en lasten zijn onder meer:

Een entiteit moet een uitsplitsing van de lasten presenteren waarbij wordt gebruikgemaakt van een classificatie die gebaseerd is op de aard van de lasten of op hun functie binnen de entiteit, afhankelijk van welke van de twee betrouwbaar en het meest relevant is.

Entiteiten worden aangemoedigd om de in alinea 88 vermelde uitsplitsing in de winst-en-verliesrekening te presenteren.

Lasten worden verder uitgesplitst om een duidelijk zicht te bieden op de financiële prestaties die onderling kunnen verschillen op het vlak van frequentie, potentieel voor winst of verlies en voorspelbaarheid. Deze uitsplitsing kan in twee verschillende vormen worden verstrekt.

De eerste mogelijke indeling is de categoriale kostenindeling. Lasten worden in de winst-en-verliesrekening samengevoegd volgens hun aard (bijvoorbeeld afschrijvingen, aangekochte materialen, transportkosten, personeelsbeloningen en advertentiekosten), en worden niet verder gespreid over verschillende functies binnen de entiteit. Deze methode kan eenvoudig toe te passen zijn omdat het niet nodig is lasten toe te rekenen aan functionele indelingen. Hieronder wordt een voorbeeld gegeven van een classificatie op basis van de categoriale kostenindeling:

De tweede mogelijke indeling is de functionele kostenindeling. Lasten worden geclassificeerd op basis van hun functie als onderdeel van de kostprijs van de omzet of bijvoorbeeld als onderdeel van distributie- of beheerskosten. Een entiteit vermeldt ten minste de kostprijs van de omzet volgens deze methode, gescheiden van andere lasten. Deze indeling kan gebruikers meer relevante informatie bieden dan de categoriale kostenindeling, maar de toerekening van kosten aan functies kan arbitraire toerekeningen vereisen en een gefundeerde oordeelsvorming impliceren. Hieronder wordt een voorbeeld gegeven van een classificatie op basis van de functionele kostenindeling:

Entiteiten die gebruikmaken van de functionele kostenindeling moeten aanvullende informatie verstrekken over de aard van de lasten, met inbegrip van de kosten van afschrijvingen en de lasten uit hoofde van personeelsbeloningen.

De keuze tussen de functionele en categoriale kostenindeling is afhankelijk van historische en sectorgebonden factoren, alsook van de aard van de entiteit. Beide methoden geven een indicatie van de kosten die mogelijk direct of indirect kunnen variëren naargelang van het niveau van de omzet of productie van de entiteit. Omdat elke presentatiemethode voordelen heeft voor de verschillende typen entiteiten, vereist deze standaard dat het management voor de meest relevante en betrouwbaarste presentatie kiest. Aangezien informatie over de aard van de lasten echter nuttig is bij het voorspellen van toekomstige kasstromen, is een aanvullende toelichting vereist als de functionele kostenindeling wordt gebruikt. In alinea 93 heeft de term „personeelsbeloningen” dezelfde betekenis als in IAS 19 Personeelsbeloningen.

Een entiteit moet, hetzij in de winst-en-verliesrekening, hetzij in het mutatieoverzicht van het eigen vermogen of in de toelichting, het opgenomen bedrag vermelden voor tijdens de verslagperiode uitgekeerde dividenden aan houders van eigenvermogensinstrumenten, en het daaraan gerelateerde bedrag per aandeel.

Een entiteit moet een mutatieoverzicht van het eigen vermogen presenteren met vermelding van:

Een mutatieoverzicht van het eigen vermogen dat alleen uit deze posten bestaat zal een overzicht van het totaalresultaat worden genoemd.

Een entiteit moet ook vermelden, hetzij in het mutatieoverzicht van het eigen vermogen of in de toelichting:

Mutaties in het eigen vermogen van een entiteit tussen twee balansdata weerspiegelen de toename of afname van haar nettoactiva gedurende de verslagperiode. Afgezien van mutaties die voortvloeien uit transacties met houders van eigenvermogensinstrumenten die in hun hoedanigheid van houder van eigenvermogensinstrumenten handelen (zoals kapitaalstortingen, de terugkoop van de eigenvermogensinstrumenten van de entiteit en dividenden) en de transactiekosten die direct aan dergelijke transacties gerelateerd zijn, bestaat de totale vermogensmutatie in een bepaalde periode uit het totaalbedrag aan baten en lasten, met inbegrip van winsten en verliezen, die door de bedrijfsactiviteiten van de entiteit gedurende die periode gegenereerd werden (ongeacht of deze baten en lasten in de winst-en-verliesrekening worden opgenomen of direct als mutaties in het eigen vermogen worden verwerkt).

Deze standaard vereist dat alle baten en lasten die in een periode zijn opgenomen in de winst-en-verliesrekening worden opgenomen, tenzij een andere standaard of interpretatie anderszins vereist. Andere standaarden vereisen dat sommige winsten en verliezen (zoals de toename of de afname van herwaarderingen, bepaalde wisselkoersverschillen, winsten of verliezen op herwaarderingen van voor verkoop beschikbare financiële activa en de hiermee verband houdende bedragen van over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belastingen en uitgestelde belastingen) direct als vermogensmutaties worden verwerkt. Omdat het belangrijk is om met alle baten en lasten rekening te houden bij de beoordeling van wijzigingen in de financiële positie van een entiteit tussen twee balansdata, vereist deze standaard de presentatie van een mutatieoverzicht van het eigen vermogen waarin een duidelijk zicht wordt geboden op de totale baten en lasten van een entiteit, inclusief de baten en lasten die rechtstreeks in het eigen vermogen worden opgenomen.

IAS 8 vereist voor zover praktisch haalbaar retroactieve aanpassingen in verband met de wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving, behalve wanneer de overgangsbepalingen in een andere standaard of interpretatie iets anders voorschrijven. IAS 8 schrijft tevens voor dat de correctie van gemaakte fouten, voor zover praktisch haalbaar, retroactief geschiedt. Retroactieve aanpassingen en correcties worden in de balans in ingehouden winsten verwerkt, behalve indien een standaard of een interpretatie retroactieve aanpassing van een andere component van het eigen vermogen voorschrijft. Alinea 96(d) schrijft voor dat in het mutatieoverzicht van het eigen vermogen voor elke component van het eigen vermogen afzonderlijk melding wordt gemaakt van het totaal van de mutatie uit hoofde van wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving en het totaal van de mutatie naar aanleiding van de correctie van fouten. Deze aanpassingen worden vermeld voor elke voorgaande periode en aan het begin van de periode.

Er kan op verschillende manieren aan de vereisten in alinea's 96 en 97 worden voldaan. Eén voorbeeld is een indeling in kolomvorm die een aansluiting geeft tussen het begin- en eindsaldo van elke component van het eigen vermogen. Een alternatieve presentatievorm is om alleen de posten die uiteengezet zijn in alinea 96 te presenteren in het mutatieoverzicht van het eigen vermogen. Als deze benadering wordt gehanteerd, worden de posten beschreven in alinea 97 opgenomen in de toelichting.

Kasstroominformatie verstrekt aan gebruikers van jaarrekeningen een grondslag voor de beoordeling van het vermogen van de entiteit om geldmiddelen en kasequivalenten te genereren en voor de beoordeling van de behoeften van de entiteit om deze kasstromen aan te wenden. In IAS 7 worden de vereisten uiteengezet voor de presentatie van het kasstroomoverzicht en de daarmee samenhangende toelichting.

De toelichting moet:

De toelichting moet, voor zover praktisch haalbaar, op systematische wijze worden gepresenteerd. Voor elke post die is opgenomen in de balans, de winst-en-verliesrekening, het mutatieoverzicht van het eigen vermogen en het kasstroomoverzicht moet een verwijzing worden opgenomen naar eventuele verwante informatie in de toelichting.

De toelichting wordt gewoonlijk in de volgende volgorde samengesteld, om gebruikers te helpen bij het begrijpen van de jaarrekening en bij het vergelijken met de jaarrekeningen van andere entiteiten:

In bepaalde omstandigheden kan het noodzakelijk of wenselijk zijn om de volgorde van bepaalde posten in de toelichting te wijzigen. Zo kan bijvoorbeeld informatie over wijzigingen in de reële waarde in de winst-en-verliesrekening gecombineerd worden met informatie over de vervaldata van financiële instrumenten, ondanks het feit dat de eerstgenoemde informatie verwijst naar de winst-en-verliesrekening en de laatstgenoemde naar de balans. Niettemin wordt voor zover dat praktisch haalbaar is steeds een systematische structuur voor de toelichting gehanteerd.

De toelichting die informatie verstrekt over de gehanteerde grondslag voor de opstelling van de jaarrekening en de specifieke grondslagen voor financiële verslaggeving kan worden gepresenteerd als een aparte component van de jaarrekening.

Een entiteit moet in het overzicht van belangrijke gehanteerde grondslagen voor financiële verslaggeving het volgende vermelden:

Het is belangrijk dat de gebruikers geïnformeerd worden over de gehanteerde waarderingsgrondslag(en) in de jaarrekening (bijvoorbeeld historische kostprijs, actuele waarde, opbrengstwaarde, reële waarde of realiseerbare waarde), omdat de basis waarop de jaarrekening wordt opgesteld in belangrijke mate van invloed is op hun analyse. Als er in de jaarrekening meer dan één waarderingsgrondslag wordt gehanteerd, bijvoorbeeld indien bepaalde categorieën activa worden geherwaardeerd, is het voldoende om een indicatie te geven van de categorieën van activa en verplichtingen waarop elke waarderingsgrondslag wordt toegepast.

Bij het besluitvormingsproces van het management om een specifieke grondslag voor financiële verslaggeving al dan niet te vermelden, moet het management voor ogen houden of de vermelding ervan de gebruikers als hulpmiddel kan dienen voor het begrijpen van de manier waarop transacties, andere gebeurtenissen en omstandigheden worden weerspiegeld in de gerapporteerde financiële prestaties en financiële positie. De vermelding van bepaalde grondslagen voor financiële verslaggeving is met name nuttig voor de gebruikers als die grondslagen gekozen zijn uit de alternatieven die volgens de standaarden en interpretaties zijn toegestaan. Een voorbeeld is de vermelding van informatie of een deelnemer in een joint venture zijn belang in een entiteit waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend opneemt volgens de proportionele-consolidatiemethode of volgens de „equity”-methode (zie IAS 31 Belangen in joint ventures). Sommige standaarden vereisen specifiek informatie over bepaalde grondslagen voor financiële verslaggeving, met inbegrip van de keuzes die het management gemaakt heeft uit de verschillende door de standaarden toegestane grondslagen. IAS 16 bijvoorbeeld vereist informatieverschaffing over de waarderingsgrondslagen die voor categorieën van materiële vaste activa worden gehanteerd. IAS 23 Financieringskosten vereist informatieverschaffing over het feit of de financieringskosten onmiddellijk als last worden opgenomen of worden geactiveerd als onderdeel van de kostprijs van in aanmerking komende activa.

Elke entiteit moet de aard van haar activiteiten voor ogen houden alsmede de grondslagen waarvan de gebruikers van haar jaarrekening verwachten dat ze voor een dergelijk type entiteit zouden worden vermeld. Van bijvoorbeeld een entiteit die onderworpen is aan winstbelasting kan verwacht worden dat zij haar grondslagen voor financiële verslaggeving inzake winstbelasting vermeldt, met inbegrip van de grondslagen die van toepassing zijn op uitgestelde belastingverplichtingen en -vorderingen. Als een entiteit significante buitenlandse activiteiten heeft of als een entiteit veel transacties verricht in vreemde valuta, dan kan worden verwacht dat grondslagen voor financiële verslaggeving inzake de opname van winsten en verliezen uit wisselkoersverschillen worden vermeld. Als bedrijfscombinaties tot stand zijn gekomen, worden de gehanteerde waarderingsgrondslagen voor goodwill en minderheidsbelangen vermeld.

Een grondslag voor financiële verslaggeving kan vanwege de aard van de bedrijfsactiviteiten van de entiteit belangrijk zijn, zelfs indien de bedragen voor de lopende en vorige periode niet materieel zijn. Ook is het nuttig om elke belangrijke grondslag voor financiële verslaggeving te vermelden die niet specifiek door de IFRSs wordt vereist maar die in overeenstemming met IAS 8 wordt gekozen en toegepast.

Een entiteit moet in het overzicht van belangrijke gehanteerde grondslagen voor financiële verslaggeving of elders in de toelichting naast de oordelen inzake schattingen (zie alinea 116) ook de oordelen vermelden die het management zich heeft gevormd bij de toepassing van de door de entiteit gehanteerde grondslagen voor financiële verslaggeving en die het meest significante effect hebben op de in de jaarrekening opgenomen bedragen.

Bij toepassing van de grondslagen voor financiële verslaggeving van de entiteit vormt het management zich, behalve oordelen inzake schattingen, verschillende oordelen die de meest verstrekkende gevolgen kunnen hebben voor de in de jaarrekening opgenomen bedragen. Zo vormt het management zich een oordeel bij het bepalen:

Sommige volgens alinea 113 verstrekte informatie wordt door andere standaarden voorgeschreven. IAS 27 bijvoorbeeld vereist dat een entiteit de redenen bekendmaakt waarom het eigendomsbelang van de entiteit geen zeggenschap inhoudt, met betrekking tot een deelneming die geen dochteronderneming is, hoewel dochterondernemingen direct of indirect meer dan de helft van haar stemrechten of potentiële stemrechten bezitten. IAS 40 vereist informatieverschaffing over de criteria die door de entiteit zijn opgesteld om vastgoedbeleggingen te onderscheiden van vastgoed voor eigen gebruik en vastgoed aangehouden voor verkoop in het kader van de normale bedrijfsvoering, in situaties waarin de classificatie van het vastgoed moeilijk uitvoerbaar is.

Een entiteit moet in de toelichting informatie verschaffen over de belangrijkste veronderstellingen betreffende de toekomst en andere belangrijke bronnen van schattingsonzekerheden op de balansdatum die een aanmerkelijk risico in zich dragen van een materiële aanpassing van de boekwaarde van de activa en verplichtingen in het volgende boekjaar. Met betrekking tot die activa en verplichtingen moet de toelichting de volgende gegevens bevatten:

De bepaling van de boekwaarde van sommige activa en verplichtingen vereist dat een schatting gemaakt wordt van de gevolgen van onzekere, toekomstige gebeurtenissen voor de activa en verplichtingen die op de balansdatum zijn opgenomen. Indien er bijvoorbeeld geen recente marktprijzen voorhanden zijn die gebruikt worden voor de waardering van de hiernavolgende activa en verplichtingen, dan zijn toekomstgerichte schattingen noodzakelijk voor de waardering van de realiseerbare waarde van categorieën van materiële vaste activa, de impact van technologische veroudering op voorraden, voorzieningen in verband met lopende rechtszaken, en verplichtingen uit hoofde van langetermijnpersoneelsbeloningen, zoals pensioenverplichtingen. Voor deze schattingen wordt uitgegaan van veronderstellingen met betrekking tot zaken als de risicoaanpassing van kasstromen of gehanteerde disconteringsvoeten, toekomstige loonwijzigingen en toekomstige prijswijzigingen die van invloed zijn op andere kosten.

De belangrijkste veronderstellingen en andere belangrijke bronnen van schattingsonzekerheden die overeenkomstig alinea 116 worden vermeld, hebben betrekking op schattingen waarbij de oordeelsvorming door het management het moeilijkst of het meest subjectief of complex is. Naarmate het aantal variabelen en veronderstellingen die van invloed zijn op de mogelijke uitkomst van de onzekerheden toeneemt, worden deze oordelen subjectiever en ingewikkelder en neemt normaliter de kans op een materiële aanpassing van de boekwaarde van activa en verplichtingen dienovereenkomstig toe.

De informatieverschaffing in alinea 116 is niet vereist voor activa en verplichtingen die een belangrijk risico in zich dragen dat hun boekwaarde mogelijk in het volgende boekjaar materieel gewijzigd wordt indien zij op de balansdatum gewaardeerd worden tegen reële waarde op basis van recentelijk waargenomen marktprijzen (de reële waarde zou in het volgende boekjaar materieel kunnen veranderen, maar deze veranderingen zouden niet voortvloeien uit veronderstellingen of andere bronnen van schatttingsonzekerheden op de balansdatum).

De volgens alinea 116 te vermelden informatie is zodanig gepresenteerd dat ze gebruikers van de jaarrekening helpt om inzicht te verkrijgen in de oordelen van het management met betrekking tot de toekomst of met betrekking tot andere belangrijke bronnen van schattingsonzekerheden. De aard en omvang van de verstrekte informatie is afhankelijk van de aard van de veronderstelling en van andere omstandigheden. Voorbeelden van typen informatie die wordt verstrekt:

Bij de informatieverschaffing op grond van alinea 116 is het niet noodzakelijk informatie te verstrekken over het budget of over prognoses.

Indien het praktisch niet haalbaar is om de omvang van de mogelijke gevolgen van een belangrijke veronderstelling of van een andere belangrijke bron van schattingsonzekerheid op de balansdatum te vermelden, dan vermeldt de entiteit dat het, op basis van bestaande kennis, redelijkerwijs mogelijk is dat als gevolg van verschillen tussen veronderstellingen en de feitelijke uitkomsten in het volgende boekjaar een materiële aanpassing vereist zou kunnen zijn van de boekwaarde van het desbetreffende actief of de desbetreffende verplichting. In ieder geval moet de entiteit de aard en de boekwaarde van het specifieke actief of de specifieke verplichting (of van de categorie van activa of verplichtingen) waarop de veronderstelling betrekking heeft, vermelden.

De volgens alinea 113 te vermelden informatie over bepaalde oordelen die het management zich heeft gevormd bij de toepassing van de grondslagen voor financiële verslaggeving van de entiteit heeft geen betrekking op de informatieverschaffing over belangrijke bronnen van schattingsonzekerheden op grond van alinea 116.

De vermelding van sommige belangrijke veronderstellingen die in andere gevallen op grond van alinea 116 vereist zou zijn, wordt door andere standaarden voorgeschreven. IAS 37 vereist bijvoorbeeld in bepaalde omstandigheden informatieverschaffing over belangrijke veronderstellingen die betrekking hebben op toekomstige gebeurtenissen die van invloed zijn op categorieën van voorzieningen. IFRS 7 vereist informatieverschaffing over belangrijke veronderstellingen die gebruikt zijn bij de schatting van de reële waarde van financiële activa en financiële verplichtingen die tegen reële waarde worden gewaardeerd. IAS 16 vereist informatieverschaffing over belangrijke veronderstellingen die gebruikt zijn bij de schatting van de reële waarde van geherwaardeerde materiële vaste activa.

Een entiteit moet informatie verstrekken die gebruikers van haar jaarrekening in staat stelt de doelstellingen, het beleid en de procedures van de entiteit op het gebied van kapitaalbeheer te beoordelen.

Om aan alinea 124A te voldoen, moet de entiteit de volgende informatie verstrekken:

De verschafte informatie moet zijn gebaseerd op de gegevens die intern worden verstrekt aan de managers van de entiteit die sleutelposities bekleden.

Een entiteit kan haar kapitaal op een aantal manieren beheren en kan aan verschillende kapitaalvereisten onderworpen zijn. Zo kan een conglomeraat entiteiten omvatten die verzekeringsactiviteiten en bankactiviteiten ondernemen en die daarenboven in meerdere rechtsgebieden actief kunnen zijn. Indien de verstrekking van geaggregeerde informatie over kapitaalvereisten en over de manier waarop het kapitaal wordt beheerd geen nuttige informatie zou verschaffen of ertoe leidt dat een gebruiker van de jaarrekening een verkeerde voorstelling heeft van de kapitaalmiddelen van een entiteit, moet de entiteit aparte informatie verstrekken met betrekking tot elke kapitaalvereiste waaraan zij onderworpen is.

Entiteiten moeten in de toelichting de volgende informatie verstrekken:

Indien niet elders in de jaarrekening vervat, moet een entiteit de volgende informatie verstrekken:

Entiteiten moeten deze standaard toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2005 aanvangen. Eerdere toepassing wordt aanbevolen. Als een entiteit deze standaard toepast op een periode die vóór 1 januari 2005 aanvangt, moet zij dit feit vermelden.

Entiteiten moeten de wijziging in alinea 96 toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2006 aanvangen. Indien een entiteit de wijzigingen aan IAS 19 Personeelsbeloningen — actuariële winsten en verliezen, groepsregelingen en informatieverschaffing toepast op een periode die vóór 1 januari 2006 aanvangt, moet deze wijziging op die periode worden toegepast.

Entiteiten moeten de vereisten in alinea's 124A tot en met 124C toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2007 aanvangen. Eerdere toepassing wordt aanbevolen.

Deze standaard vervangt IAS 1 Presentatie van de jaarrekening, herziene versie van 1997.

Het doel van deze standaard is de administratieve verwerkingswijze van voorraden voor te schrijven. Van primair belang voor de administratieve verwerking van voorraden is het bedrag van de kostprijs dat als een actief moet worden opgenomen en overgedragen tot het moment waarop de opbrengsten die ermee verband houden zijn verwerkt. Deze standaard verschaft leidraden voor de bepaling van de kostprijs en de latere opname ervan als last, inclusief enige afschrijving tot de opbrengstwaarde. Deze standaard verschaft eveneens leidraden voor de kostprijsformules die worden gebruikt om kosten toe te rekenen aan voorraden.

Deze standaard is van toepassing op alle voorraden, met uitzondering van:

Deze standaard is niet toepassing op de waardering van voorraden die aangehouden worden door:

De voorraden waarnaar wordt verwezen in alinea 3(a) worden in bepaalde stadia van de productie gewaardeerd tegen de opbrengstwaarde. Dit doet zich bijvoorbeeld voor als landbouwgewassen werden geoogst of mineralen werden gewonnen en de verkoop verzekerd is onder een termijncontract of een staatsgarantie, of als een actieve markt bestaat en het risico dat de betreffende producten niet kunnen worden verkocht verwaarloosbaar is. Deze voorraden zijn alleen uitgesloten van de vereisten in deze standaard op het vlak van waardering.

Makelaars/handelaren zijn personen die commodity’s voor rekening van derden of voor eigen rekening kopen of verkopen. De voorraden waarnaar in alinea 3(b) wordt verwezen, worden voornamelijk gekocht met de bedoeling op korte termijn te worden verkocht en een winst te genereren dankzij schommelingen in prijzen of winstmarges van de makelaar/handelaar. Wanneer deze voorraden worden gewaardeerd tegen reële waarde verminderd met de verkoopkosten, worden zij alleen uitgesloten van de vereisten in deze standaard op het vlak van waardering.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

Voorraden zijn activa:

De opbrengstwaarde is de geschatte verkoopprijs in het kader van de normale bedrijfsvoering minus de geschatte kosten van voltooiing en de geschatte kosten die nodig zijn om de verkoop te realiseren.

De reële waarde is het bedrag waarvoor een actief kan worden verhandeld of een verplichting kan worden afgewikkeld in een zakelijke, objectieve transactie tussen ter zake goed geïnformeerde, tot een transactie bereid zijnde partijen die onafhankelijk zijn.

De opbrengstwaarde verwijst naar het nettobedrag dat een entiteit bij de verkoop van voorraden in het kader van de normale bedrijfsvoering denkt te realiseren. De reële waarde geeft het bedrag weer waarvoor hetzelfde actief kan worden verhandeld tussen ter zake goed geïnformeerde, tot een transactie bereid zijnde kopers en verkopers op de markt. De eerste waarde is een waarde die entiteitsgebonden is, in tegenstelling tot de tweede. Het is mogelijk dat de opbrengstwaarde van voorraden niet gelijk is aan de reële waarde verminderd met de verkoopkosten.

Voorraden omvatten goederen die worden ingekocht en aangehouden om te worden verkocht, bijvoorbeeld handelswaar ingekocht door een detaillist en aangehouden voor verkoop, of gronden en andere onroerende goederen die worden aangehouden voor verkoop. Voorraden omvatten ook gereed product of onderhanden werk dat door een entiteit wordt geproduceerd, met inbegrip van grond- en hulpstoffen die bestemd zijn om te worden gebruikt in het productieproces. In geval van een dienstverlenende entiteit omvatten voorraden de kostprijs van de diensten, zoals beschreven in alinea 19, waarvan de entiteit de eraan gerelateerde opbrengsten nog niet heeft opgenomen (zie IAS 18 Opbrengsten).

Voorraden moeten worden gewaardeerd tegen de laagste waarde van de kostprijs of de opbrengstwaarde.

De kostprijs van voorraden moet alle inkoopkosten, conversiekosten en andere kosten omvatten om de voorraden op hun huidige locatie en in hun huidige staat te brengen.

De inkoopkosten van voorraden omvatten de aankoopprijs, invoerrechten en andere belastingen (met uitzondering van de belastingen die de entiteit later kan terugvorderen van de belastingdienst), en transport-, afhandelings- en andere kosten die rechtstreeks kunnen worden toegerekend aan de verwerving van gereed product, grondstoffen en diensten. Handelskortingen, rabatten en andere soortgelijke posten worden afgetrokken bij het bepalen van de inkoopkosten.

De conversiekosten van voorraden omvatten de kosten die direct betrekking hebben op de productie-eenheden, zoals directe arbeidskosten. Ze omvatten ook een systematische toerekening van vaste en variabele indirecte productiekosten die voortvloeien uit de omzetting van grondstoffen in gereed product. Vaste indirecte productiekosten zijn die indirecte productiekosten die ongeacht het productievolume relatief constant blijven, zoals afschrijving en onderhoud van fabrieksgebouwen en installaties, en de kosten van het beheer en bestuur van de fabriek. Variabele indirecte productiekosten zijn die indirecte productiekosten die direct of vrijwel direct variëren met het productievolume, zoals indirecte materiaalkosten en indirecte arbeidskosten.

De toerekening van vaste indirecte productiekosten aan de conversiekosten is gebaseerd op de normale capaciteit van de productiefaciliteiten. De normale capaciteit is de gemiddelde productie die onder normale omstandigheden naar verwachting zal worden gerealiseerd over een aantal perioden of seizoenen, rekening houdend met het verlies van capaciteit als gevolg van planmatig onderhoud. Het werkelijke productieniveau mag worden gebruikt als het de normale capaciteit benadert. Het bedrag van de vaste overheadkosten dat wordt toegerekend aan elke productie-eenheid, wordt niet verhoogd als gevolg van het feit dat de productie lager uitvalt of de fabriek enige tijd stilligt. Niet-toegerekende overheadkosten worden als last opgenomen in de periode waarin ze zijn ontstaan. In perioden waarin de productie abnormaal hoog is, wordt het bedrag van de vaste indirecte productiekosten dat aan elke productie-eenheid wordt toegerekend verlaagd, zodat voorraden niet boven de kostprijs worden gewaardeerd. De variabele indirecte productiekosten worden toegerekend aan elke productie-eenheid op basis van het werkelijke gebruik van de productiefaciliteiten.

Sommige productieprocessen kunnen gelijktijdig meerdere producten voortbrengen. Dit is bijvoorbeeld het geval als gemeenschappelijke producten worden geproduceerd of als er sprake is van een hoofdproduct en een bijproduct. Als de conversiekosten van elk product niet afzonderlijk kunnen worden bepaald, worden ze aan de producten toegerekend op een rationele en consistente basis. De toerekening kan bijvoorbeeld worden gebaseerd op de relatieve verkoopwaarde van elk product, hetzij in het stadium van het productieproces waarin de producten afzonderlijk bepaalbaar worden, hetzij aan het eind van de productie. De meeste bijproducten zijn van nature van gering belang. Als dit het geval is, worden ze vaak gewaardeerd tegen de opbrengstwaarde en wordt deze waarde afgetrokken van de kostprijs van het hoofdproduct. Bijgevolg verschilt de boekwaarde van het hoofdproduct niet wezenlijk van zijn kostprijs.

Overige kosten worden opgenomen in de kostprijs van voorraden, maar alleen voor zover ze zijn gemaakt om de voorraden op hun huidige locatie en in de huidige staat te brengen. Het kan bijvoorbeeld geëigend zijn om overheadkosten die niet samenhangen met de productie of de kosten van het ontwerp van producten voor specifieke cliënten op te nemen in de kostprijs van voorraden.

Hieronder volgen enkele voorbeelden van kosten die worden uitgesloten van de kostprijs van voorraden en die als last worden opgenomen in de periode waarin ze zijn ontstaan:

IAS 23 Financieringskosten geeft beperkte omstandigheden aan waarin financieringskosten worden opgenomen in de kostprijs van voorraden.

Een entiteit kan voorraden aankopen met uitgestelde betalingstermijnen. Wanneer de overeenkomst feitelijk een financieringselement bevat, wordt dat element, bijvoorbeeld het verschil tussen de aankoopprijs onder gebruikelijke kredietvoorwaarden en het betaalde bedrag, opgenomen als rentelast over de looptijd van de financiering.

Voor zover dienstverlenende entiteiten voorraden hebben, waarderen zij deze tegen hun productiekosten. Deze kosten bestaan voornamelijk uit de arbeidskosten en overige kosten van werknemers die rechtstreeks betrokken zijn bij het verlenen van de dienst, met inbegrip van toezichthoudend personeel en toerekenbare overheadkosten. Arbeidskosten en overige kosten in verband met verkooppersoneel en algemeen administratief personeel worden niet opgenomen maar worden geboekt als lasten in de periode waarin ze zijn ontstaan. De kostprijs van voorraden van een dienstverlenende entiteit bevat geen winstmarges of niet-toerekenbare overheadkosten die vaak deel uitmaken van de prijzen die door dienstverlenende entiteiten in rekening worden gebracht.

In overeenstemming met IAS 41 Landbouw worden voorraden die agrarische producten omvatten die een entiteit heeft geoogst van haar biologische activa, bij de eerste opname gewaardeerd tegen hun reële waarde minus de geschatte kosten van het verkooppunt op het ogenblik waarop ze worden geoogst. Dit is voor toepassing van deze standaard de kostprijs van de voorraden op die datum.

Technieken voor de bepaling van de kostprijs van voorraden, zoals de standaardkostprijsmethode of de verkoopprijsmethode, kunnen gemakshalve worden gebruikt als de resultaten ervan de kostprijs benaderen. De standaardkostprijs houdt rekening met een normaal gebruik van grond- en hulpstoffen, arbeid, efficiëntie en de bezettingsgraad van de capaciteit. De standaardkostprijs wordt regelmatig beoordeeld en, indien nodig, herzien rekening houdend met de huidige omstandigheden.

De verkoopprijsmethode wordt vaak gebruikt in de detailhandel voor de waardering van voorraden van grote aantallen snel veranderende artikelen die soortgelijke marges hebben en waarvoor het praktisch niet haalbaar is andere berekeningsmethoden te gebruiken. De kostprijs van voorraden wordt bepaald door de verkoopwaarde van de voorraden te verminderen met de desbetreffende procentuele brutomarge. Het gebruikte percentage houdt rekening met de voorraden die zijn afgeprijsd tot onder de oorspronkelijke verkoopprijs. Vaak wordt voor elke winkelafdeling een gemiddeld percentage gebruikt.

De kostprijs van voorraadbestanddelen die normaliter niet onderling uitwisselbaar zijn en goederen of diensten die worden geproduceerd en afgescheiden voor specifieke projecten, moet worden bepaald door hun individuele kostprijzen specifiek te identificeren.

Specifieke identificatie van de kostprijs betekent dat specifieke kosten worden toegerekend aan geïdentificeerde voorraadbestanddelen. Dit is de juiste verwerking voor voorraadbestanddelen die worden afgescheiden voor een specifiek project, ongeacht of ze zijn gekocht of geproduceerd. Specifieke identificatie van de kosten is echter niet gepast als er grote hoeveelheden voorraadbestanddelen zijn die normaliter onderling uitwisselbaar zijn. In dat geval zou men de methode voor het selecteren van de bestanddelen die in de voorraad blijven kunnen gebruiken om vooraf bepaalde effecten op de winst-en-verliesrekening te realiseren.

De kostprijs van voorraden, met uitsluiting van de voorraden die worden besproken in alinea 23, moet worden toegerekend via de FIFO-formule (eerst in, eerst uit) of de formule voor de gewogen gemiddelde kostprijs. Een entiteit moet dezelfde kostprijsformule gebruiken voor alle voorraden van een soortgelijke aard en met een soortgelijk gebruik voor de entiteit. Voor voorraden die verschillen in aard of gebruik kan de toepassing van verschillende kostprijsformules gerechtvaardigd zijn.

Bijvoorbeeld voorraden die in een bepaald operationeel segment worden gebruikt, kunnen voor de entiteit een andere aanwending hebben dan dezelfde soort voorraden die in een ander operationeel segment worden gebruikt. Een verschil in de geografische locatie van voorraden (of in de respectieve belastingvoorschriften) is echter op zich niet voldoende om het gebruik van verschillende kostprijsformules te rechtvaardigen.

De FIFO-formule gaat ervan uit dat de eerst gekochte of geproduceerde voorraadbestanddelen het eerst worden verkocht, en dat bijgevolg de bestanddelen die aan het eind van de periode in voorraad blijven, de voorraadbestanddelen zijn die het laatst zijn gekocht of geproduceerd. Bij de formule voor de gewogen gemiddelde kostprijs wordt de kostprijs van elk voorraadbestanddeel bepaald op basis van het gewogen gemiddelde van de kostprijs van soortgelijke bestanddelen aan het begin van een periode en de kostprijs van soortgelijke bestanddelen die zijn gekocht of geproduceerd tijdens de periode. Het gemiddelde kan periodiek worden berekend of naarmate elke aanvullende levering wordt ontvangen, naargelang van de omstandigheden van de entiteit.

De kostprijs van voorraden is mogelijk niet realiseerbaar als deze voorraden beschadigd zijn, als ze geheel of gedeeltelijk verouderd of incourant zijn geworden, of als hun verkoopprijzen zijn gedaald. De kostprijs van voorraden is mogelijk evenmin realiseerbaar in geval van een stijging van de geschatte kosten van voltooiing of de geschatte kosten die moeten worden gemaakt om de voorraadbestanddelen te verkopen. De praktijk om voorraden af te schrijven tot de onder de kostprijs gelegen opbrengstwaarde strookt met het standpunt dat activa niet hoger mogen worden gewaardeerd dan de naar verwachting bij verkoop of gebruik van deze activa te realiseren waarde.

Voorraden worden gewoonlijk per bestanddeel afgeschreven tot de opbrengstwaarde. In sommige omstandigheden kan het echter gepast zijn om soortgelijke of verwante voorraadbestanddelen te groeperen. Dit kan het geval zijn bij voorraadbestanddelen voor hetzelfde productassortiment die soortgelijke doeleinden of een gelijkaardig eindgebruik hebben, in hetzelfde geografische gebied worden geproduceerd en verkocht, en praktisch niet los van andere bestanddelen van dat productassortiment kunnen worden beschouwd. Het is niet gepast voorraden af te schrijven op basis van een voorraadclassificatie, bijvoorbeeld gereed product, of alle voorraden in een bepaald operationeel segment. Dienstverlenende entiteiten groeperen doorgaans kosten met betrekking tot iedere dienst waarvoor een afzonderlijke verkoopprijs wordt gerekend. Bijgevolg worden dergelijke diensten ieder behandeld als een afzonderlijke post.

Schattingen van de opbrengstwaarde zijn gebaseerd op de meest betrouwbare gegevens die beschikbaar zijn op het moment dat het te verwachten realiseerbaar bedrag van de voorraden wordt geschat. Deze schattingen houden rekening met prijs- of kostprijsschommelingen die rechtstreeks verband houden met gebeurtenissen die plaatsvinden na afloop van de periode voor zover dergelijke gebeurtenissen een bevestiging vormen voor omstandigheden die bestonden aan het eind van de periode.

Schattingen van de opbrengstwaarde houden ook rekening met het doel waarvoor de voorraden worden aangehouden. Bijvoorbeeld de opbrengstwaarde van de voorraad die wordt aangehouden om onvoorwaardelijke verkopen of servicecontracten na te komen, is gebaseerd op de contractprijs. Als de verkoopcontracten zijn afgesloten voor minder dan de aangehouden voorraadhoeveelheid, is de opbrengstwaarde van de resterende voorraad gebaseerd op algemene verkoopprijzen. Voorzieningen kunnen voortvloeien uit onvoorwaardelijke verkoopcontracten die zijn afgesloten voor meer dan de aangehouden voorraadhoeveelheid, of uit onvoorwaardelijke inkoopcontracten. Dergelijke voorzieningen worden behandeld overeenkomstig IAS 37 Voorzieningen, voorwaardelijke verplichtingen en voorwaardelijke activa.

Grond- en hulpstoffen die worden aangehouden voor gebruik in de productie van voorraden worden niet afgeschreven onder de kostprijs als het gereed product waarin ze zullen worden opgenomen naar verwachting tegen of boven de kostprijs zal worden verkocht. Als een daling van de prijs van grondstoffen echter aangeeft dat de kostprijs van het gereed product de opbrengstwaarde overschrijdt, worden de grondstoffen afgeschreven tot de opbrengstwaarde. In dergelijke gevallen is de vervangingskostprijs van de grondstoffen mogelijk de beste beschikbare maatstaf voor hun opbrengstwaarde.

Een nieuwe schatting van de opbrengstwaarde wordt gemaakt in elke daaropvolgende periode. Als de omstandigheden die er eerder toe hebben geleid dat voorraden onder de kostprijs werden afgeschreven niet meer bestaan, of als vaststaat dat de opbrengstwaarde vanwege een wijziging in de economische omstandigheden is toegenomen, wordt het bedrag van de afschrijving teruggenomen (dat wil zeggen de terugneming wordt beperkt tot het bedrag van de oorspronkelijke afschrijving) zodat de nieuwe boekwaarde gelijk is aan de laagste waarde van de kostprijs en de herziene opbrengstwaarde. Dit doet zich bijvoorbeeld voor als een voorraadbestanddeel dat wordt geboekt tegen de opbrengstwaarde omdat zijn verkoopprijs is gedaald, in een latere periode nog steeds in voorraad is en zijn verkoopprijs is gestegen.

Als voorraden worden verkocht, moet de boekwaarde van deze voorraden worden opgenomen als last in de periode waarin de daarmee verband houdende opbrengsten worden opgenomen. Het bedrag van elke afschrijving van voorraden tot de opbrengstwaarde en alle verliezen van voorraden moeten als last worden opgenomen in de periode waarin de afschrijving of het verlies plaatsvindt. Het bedrag van elke terugneming van elke afschrijving van voorraden voortvloeiend uit een toename van de opbrengstwaarde, moet worden opgenomen als een verlaging van de voorraadwaarde die als last wordt opgenomen in de periode waarin de terugneming plaatsvindt.

Sommige voorraden kunnen worden toegerekend aan andere activarekeningen, bijvoorbeeld een voorraadbestanddeel dat wordt gebruikt als een component van zelfgebouwde materiële vaste activa. Voorraden die op deze wijze worden toegerekend aan een ander actief, worden geboekt als last gedurende de gebruiksduur van dat actief.

Jaarrekeningen moeten de volgende informatie verschaffen:

Informatie over de boekwaarden die worden aangehouden in verschillende classificaties van voorraden en de omvang van de wijzigingen van deze activa is nuttig voor gebruikers van jaarrekeningen. Veel voorkomende classificaties van voorraden zijn handelsgoederen, hulpstoffen, grondstoffen, onderhanden werk en gereed product. De voorraden van een dienstverlenende entiteit kunnen worden omschreven als onderhanden werk.

De voorraadwaarde die in de periode als last wordt opgenomen, waarnaar vaak wordt verwezen als kostprijs van de omzet, bestaat uit de kosten die voorheen werden opgenomen bij de waardering van de voorraad die inmiddels verkocht is en niet-toegerekende indirecte productiekosten en abnormale productiekosten van voorraden. De omstandigheden van de entiteit kunnen ook de opname van andere bedragen rechtvaardigen, bijvoorbeeld distributiekosten.

Sommige entiteiten werken met een indeling van de winst-en-verliesrekening die de vermelding van andere bedragen dan de kostprijs van voorraden die in de periode als last wordt opgenomen tot gevolg hebben. Met deze indeling presenteert de entiteit een kostenanalyse die gebruikmaakt van een classificatie die op de aard van de lasten is gebaseerd. In dit geval vermeldt de entiteit de kosten die worden opgenomen als last voor grond- en hulpstoffen, arbeidskosten en andere exploitatiekosten, samen met het bedrag van de nettowijziging van de voorraden in de periode.

Entiteiten moeten deze standaard toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2005 aanvangen. Eerdere toepassing wordt aanbevolen. Als een entiteit deze standaard toepast op een periode die vóór 1 januari 2005 aanvangt, moet zij dit feit vermelden.

Deze standaard vervangt IAS 2 Voorraden (herziene versie van 1993).

Deze standaard vervangt SIC-1 Consistentie — Verschillende kostprijsformules voor voorraden.

Een entiteit moet een kasstroomoverzicht opstellen in overeenstemming met de eisen van deze standaard. Dit kasstroomoverzicht moet worden gepresenteerd als integraal onderdeel van de jaarrekening over elke periode waarvoor een jaarrekening wordt opgesteld.

Deze standaard vervangt IAS 7 Mutatieoverzicht van de financiële positie, goedgekeurd in juli 1977.

Gebruikers van jaarrekeningen van een entiteit zijn geïnteresseerd in de manier waarop de entiteit geldmiddelen en kasequivalenten genereert en er gebruik van maakt. Dit is steeds het geval, ongeacht de aard van de activiteiten van de entiteit en onafhankelijk van het feit of geldmiddelen al dan niet kunnen worden gezien als product van een entiteit, zoals dit het geval kan zijn bij een financiële instelling. De voornaamste opbrengstengenererende activiteiten van entiteiten verschillen, maar de redenen waarom entiteiten geldmiddelen nodig hebben, zijn in grote mate dezelfde. Ze hebben geldmiddelen nodig voor hun dagelijkse bedrijfsvoering, om hun verplichtingen te betalen en om rendement te kunnen bieden aan hun beleggers. Dienovereenkomstig is elke entiteit op grond van deze standaard verplicht een kasstroomoverzicht te presenteren.

Als een kasstroomoverzicht samen met de overige componenten van de jaarrekening wordt gebruikt, verschaft het informatie waardoor gebruikers verschillende factoren kunnen beoordelen: de wijzigingen in nettoactiva van een entiteit, haar financiële structuur (waaronder haar liquiditeits- en solvabiliteitspositie) en haar vermogen om invloed uit te oefenen op zowel de beschikbare bedragen van kasstromen als de tijdstippen waarop kasstromen beschikbaar zijn, om zich te kunnen aanpassen aan wijzigende omstandigheden en kansen die zich aandienen. Informatie over kasstromen is nuttig bij de beoordeling van het vermogen van een entiteit om geldmiddelen en kasequivalenten te genereren, en biedt gebruikers de mogelijkheid om modellen te ontwikkelen om de contante waarde van de toekomstige kasstromen van verschillende entiteiten te beoordelen en te vergelijken. Daarnaast staat dergelijke informatie garant voor een betere vergelijkbaarheid van de verslaggeving over de operationele prestaties van verschillende entiteiten, aangezien de gevolgen van het gebruik van verschillende verwerkingswijzen voor dezelfde transacties en gebeurtenissen worden geëlimineerd.

Informatie over de kasstromen uit het verleden wordt vaak gebruikt als een indicator voor het bedrag en de zekerheid van de toekomstige kasstromen, evenals voor het moment waarop deze beschikbaar zullen zijn. Dergelijke informatie is eveneens nuttig bij het controleren van de nauwkeurigheid van eerdere waarderingen van toekomstige kasstromen en voor het onderzoek naar het verband tussen winstgevendheid en nettokasstromen en de invloed van prijswijzigingen.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

Geldmiddelen omvatten contanten en direct opvraagbare deposito’s.

Kasequivalenten zijn kortlopende, uiterst liquide beleggingen die onmiddellijk kunnen worden omgezet in geldmiddelen waarvan het bedrag bekend is en die geen materieel risico van waardeverandering in zich dragen.

Kasstromen zijn in- en uitstromen van geldmiddelen en kasequivalenten.

Operationele activiteiten zijn de voornaamste activiteiten van een entiteit die opbrengsten genereren, evenals andere activiteiten die geen investerings- of financieringsactiviteiten zijn.

Investeringsactiviteiten zijn de verwerving en vervreemding van vaste activa en andere investeringen die niet in kasequivalenten zijn vervat.

Financieringsactiviteiten zijn activiteiten die resulteren in wijzigingen in de grootte en de samenstelling van het gestort kapitaal en het vreemd vermogen van de entiteit.

Kasequivalenten worden aangehouden met als doel kortlopende verplichtingen contant te voldoen, en worden niet zozeer aangewend voor investeringen of andere doeleinden. Een belegging komt slechts in aanmerking als kasequivalent indien ze onmiddellijk kan worden omgezet in een bekend bedrag aan geldmiddelen en niet onderhevig is aan een materieel risico van waardeveranderingen. Aldus komt een belegging normaliter slechts in aanmerking als een kasequivalent als zij een korte looptijd heeft van bijvoorbeeld maximaal drie maanden vanaf de verwervingsdatum. Beleggingen in eigenvermogensinstrumenten worden niet opgenomen als kasequivalenten, tenzij ze in wezen kasequivalenten zijn, bijvoorbeeld preferente aandelen die kort voor het einde van hun looptijd worden verworven en die een bepaalde inkoopdatum hebben.

Bankleningen worden over het algemeen beschouwd als financieringsactiviteiten. In enkele landen maken voorschotten in rekening-courant die op verzoek onmiddellijk opeisbaar zijn, integraal deel uit van het kasstroombeheer van een entiteit. In dergelijke omstandigheden worden voorschotten in rekening-courant opgenomen als een onderdeel van geldmiddelen en kasequivalenten. Dergelijke afspraken met de bank worden gekenmerkt door het feit dat het rekeningsaldo vaak schommelt tussen positief en negatief.

Kasstromen omvatten geen bewegingen tussen posten die geldmiddelen of kasequivalenten vormen, aangezien deze onderdelen deel uitmaken van het kasstroombeheer van een entiteit en niet zozeer van haar bedrijfs-, investerings- of financieringsactiviteiten. Het kasstroombeheer omvat de belegging van het surplus aan geldmiddelen in kasequivalenten.

Het kasstroomoverzicht moet een overzicht geven van de kasstromen tijdens de periode, ingedeeld volgens operationele activiteiten, investeringsactiviteiten en financieringsactiviteiten.

Een entiteit moet haar kasstromen uit bedrijfs-, investerings- en financieringsactiviteiten presenteren op een manier die het beste bij haar activiteiten aansluit. Classificatie volgens activiteit verschaft informatie waarmee gebruikers zich een beeld kunnen vormen van de impact die deze activiteiten hebben op de financiële positie en de beschikbare geldmiddelen en kasequivalenten van de entiteit. Deze informatie kan voorts ook worden gebruikt om het onderlinge verband tussen deze activiteiten te evalueren.

In een enkele transactie kunnen kasstromen zijn vervat die tot verschillende categorieën behoren. Als de contante terugbetaling van een lening bijvoorbeeld zowel rente als kapitaal omvat, dan kan het rente-element worden ingedeeld als een operationele activiteit, en het kapitaalelement als een financieringsactiviteit.

De hoeveelheid kasstromen die voortkomt uit operationele activiteiten is een bepalende factor voor de mate waarin de activiteiten van de entiteit voldoende kasstromen hebben gegenereerd om leningen terug te betalen, de bedrijfsvoering van de entiteit te handhaven, dividenden te betalen en nieuwe investeringen te doen zonder dat de entiteit een beroep hoeft te doen op externe financieringsbronnen. Informatie over de specifieke componenten van historische kasstromen uit operationele activiteiten die in verband wordt gebracht met andere informatie is nuttig bij het voorspellen van toekomstige kasstromen uit operationele activiteiten.

Kasstromen uit operationele activiteiten zijn hoofdzakelijk afkomstig van de voornaamste opbrengstengenererende activiteiten van de entiteit. Derhalve zijn zij veelal het resultaat van de transacties en andere gebeurtenissen die medebepalend zijn voor de winst of het verlies. Voorbeelden van kasstromen uit operationele activiteiten zijn:

Sommige transacties, zoals de verkoop van een fabrieksonderdeel, kunnen leiden tot een winst die of verlies dat wordt opgenomen in de bepaling van de winst of het verlies. De kasstromen die verband houden met dergelijke transacties zijn echter kasstromen uit investeringsactiviteiten.

Een entiteit kan effecten en leningen aanhouden voor handelsdoeleinden, in welk geval ze gelijkgesteld kunnen worden met voorraden die specifiek voor verkoop werden verworven. Daarom worden kasstromen die voortkomen uit de aankoop en verkoop van effecten voor handelsdoeleinden ingedeeld als operationele activiteiten. Evenzo worden vooruitbetalingen in contanten en leningen door financiële instellingen gewoonlijk ingedeeld als operationele activiteiten, aangezien zij verband houden met de belangrijkste opbrengstengenererende activiteit van die entiteit.

De afzonderlijke presentatie van kasstromen die voortkomen uit investeringsactiviteiten is belangrijk, aangezien de kasstromen een indicatie geven van de mate waarin uitgaven zijn gedaan voor middelen die bedoeld zijn om toekomstige baten en kasstromen te genereren. Voorbeelden van kasstromen die voortkomen uit investeringsactiviteiten zijn:

Indien een contract wordt aangegaan om een bepaalde positie af te dekken, worden de daaruit voortvloeiende kasstromen op dezelfde manier ingedeeld als de kasstromen die samenhangen met de afgedekte positie.

De afzonderlijke presentatie van kasstromen die voortkomen uit financieringsactiviteiten is belangrijk, omdat ze nuttig is om te voorspellen in welke mate kapitaalverschaffers van de entiteit beslag zullen leggen op de toekomstige kasstromen. Voorbeelden van kasstromen die voortkomen uit financieringsactiviteiten zijn:

Een entiteit moet voor haar verslaggeving over kasstromen uit operationele activiteiten een van de volgende methoden hanteren:

Entiteiten worden aangemoedigd om de directe methode te hanteren voor de presentatie van kasstromen uit operationele activiteiten. De directe methode verschaft informatie die nuttig kan zijn voor het inschatten van de toekomstige kasstromen, die niet beschikbaar is als de indirecte methode wordt gehanteerd. Bij hantering van de directe methode kan op verschillende manieren informatie worden verkregen over de belangrijkste categorieën van contante bruto-ontvangsten en contante brutobetalingen:

Bij hantering van de indirecte methode wordt de nettokasstroom uit operationele activiteiten bepaald door de winst of het verlies aan te passen om rekening te houden met de gevolgen van:

Anderzijds kan de nettokasstroom uit operationele activiteiten volgens de indirecte methode worden gepresenteerd door de opbrengsten en lasten uit de winst-en-verliesrekening weer te geven, alsmede de wijzigingen die tijdens de periode hebben plaatsgevonden in voorraden en bedrijfsvorderingen en -schulden.

Een entiteit moet de belangrijkste categorieën van contante bruto-ontvangsten en contante brutobetalingen die voortkomen uit investerings- en financieringsactiviteiten afzonderlijk presenteren, tenzij de in alinea's 22 en 24 beschreven kasstromen op nettobasis worden gepresenteerd.

Kasstromen die voortkomen uit de volgende bedrijfs-, investerings- of financieringsactiviteiten mogen op nettobasis worden gepresenteerd:

Voorbeelden van contante ontvangsten en betalingen waarnaar in alinea 22(a) wordt verwezen zijn:

Voorbeelden van contante ontvangsten en betalingen waarnaar in alinea 22(b) wordt verwezen, zijn vooruitbetalingen voor en de terugbetaling van:

Kasstromen die voortkomen uit elk van de volgende activiteiten van een financiële instelling mogen op nettobasis worden gepresenteerd:

Kasstromen die voortkomen uit transacties in vreemde valuta moeten worden gepresenteerd in de functionele valuta van een entiteit door op het bedrag in vreemde valuta de wisselkoers toe te passen die op de datum van de kasstroom geldt tussen de functionele valuta en de vreemde valuta.

De kasstromen van een buitenlandse dochteronderneming moeten worden omgerekend tegen de wisselkoersen die op de data van de kasstromen gelden tussen de functionele valuta en de vreemde valuta.

Kasstromen die luiden in vreemde valuta moeten worden gerapporteerd op een wijze die in overeenstemming is met IAS 21 De gevolgen van wisselkoerswijzigingen. Deze standaard staat het gebruik toe van een wisselkoers die de huidige koers benadert. Er mag bijvoorbeeld een gewogen gemiddelde wisselkoers voor een periode worden gehanteerd om transacties in vreemde valuta of de omrekening van de kasstromen van een buitenlandse dochteronderneming te presenteren. Anderzijds staat IAS 21 niet toe dat voor de omrekening van de kasstromen van een buitenlandse dochteronderneming de wisselkoers op de balansdatum wordt gebruikt.

Niet-gerealiseerde winsten en verliezen die voortvloeien uit wisselkoerswijzigingen zijn geen kasstromen. Wel moeten de gevolgen van wisselkoerswijzigingen op geldmiddelen en kasequivalenten die in vreemde valuta worden aangehouden of verschuldigd zijn in het kasstroomoverzicht worden gepresenteerd teneinde een aansluiting te bieden tussen de geldmiddelen en kasequivalenten aan het begin en aan het eind van de periode. Dit bedrag wordt apart van de kasstromen uit bedrijfs-, investerings- en financieringsactiviteiten gepresenteerd en omvat de verschillen die eventueel zouden hebben bestaan indien deze kasstromen waren gepresenteerd volgens de wisselkoersen aan het eind van de periode.

[Verwijderd]

[Verwijderd]

Kasstromen uit ontvangen en betaalde rente en dividenden moeten elk afzonderlijk worden gepresenteerd. Elke kasstroom moet voor elke periode op consistente wijze worden ingedeeld als zijnde afkomstig uit bedrijfs-, investerings- of financieringsactiviteiten.

Het totaalbedrag van de betaalde rente tijdens een periode moet in het kasstroomoverzicht worden opgenomen, ongeacht of het in de winst-en-verliesrekening als een last is geboekt of werd geactiveerd in overeenstemming met de toegestane alternatieve verwerkingswijze in IAS 23 Financieringskosten.

Betaalde rente en ontvangen rente en dividenden worden voor een financiële instelling gewoonlijk ingedeeld als kasstromen uit operationele activiteiten. Er bestaat echter geen consensus over de indeling van deze kasstromen voor andere entiteiten. Betaalde rente en ontvangen rente en dividenden kunnen als kasstromen uit operationele activiteiten worden ingedeeld, omdat ze medebepalend zijn voor de winst of het verlies. Anderzijds kunnen betaalde rente en ontvangen rente en dividenden worden ingedeeld als respectievelijk financieringskasstromen en investeringskasstromen omdat zij de kosten vertegenwoordigen voor het verkrijgen van financiële middelen of rendement op beleggingen.

Betaalde dividenden kunnen als financieringskasstroom worden ingedeeld omdat zij de kosten vertegenwoordigen voor het verkrijgen van financiële middelen. Anderzijds kunnen betaalde dividenden ook worden ingedeeld als component van de kasstromen uit operationele activiteiten om gebruikers als hulpmiddel te dienen bij het bepalen van het vermogen van een entiteit om dividenden te betalen uit de kasstromen uit operationele activiteiten.

Kasstromen die voortkomen uit winstbelastingen moeten afzonderlijk worden gepresenteerd en moeten worden ingedeeld als kasstromen uit operationele activiteiten, tenzij een specifiek verband kan worden gelegd met financierings- en investeringsactiviteiten.

Winstbelastingen zijn verschuldigd op transacties waaruit kasstromen voortvloeien en die in een kasstroomoverzicht zijn ingedeeld als bedrijfs, investerings- of financieringsactiviteiten. Hoewel de belastinglast mogelijk onmiddellijk in verband kan worden gebracht met investerings- of financieringsactiviteiten, is het praktisch vaak niet haalbaar om de verwante kasstromen uit belastingen te identificeren, die overigens in een andere periode kunnen plaatsvinden dan de kasstromen uit de onderliggende transactie. Bijgevolg worden betaalde belastingen gewoonlijk ingedeeld als kasstromen uit operationele activiteiten. Als het daarentegen praktisch wel haalbaar is om de kasstroom uit belastingen in verband te brengen met een afzonderlijke transactie waaruit kasstromen voortvloeien die worden ingedeeld als kasstromen uit investerings- of financieringsactiviteiten, wordt ook de kasstroom uit belastingen ingedeeld als zijnde afkomstig uit een investeringsactiviteit c.q. financieringsactiviteit. Als kasstromen uit belastingen over meer dan één activiteitencategorie worden gespreid, moet het totale bedrag van de betaalde belastingen worden vermeld.

Bij de administratieve verwerking van investeringen in geassocieerde deelnemingen of dochterondernemingen die volgens de „equity”-methode of de kostprijsmethode zijn gewaardeerd, moet een investeerder zich voor de presentatie van het kasstroomoverzicht beperken tot de kasstromen tussen zichzelf en de deelneming, bijvoorbeeld tot dividenden en vooruitbetalingen.

Een entiteit die voor de presentatie van haar belang in een entiteit waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend (zie IAS 31 Belangen in joint ventures) gebruikmaakt van proportionele consolidatie, moet in haar geconsolideerde kasstroomoverzicht het proportionele aandeel opnemen van de kasstromen van de entiteit waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend. Een entiteit die voor de presentatie van een dergelijk belang gebruikmaakt van de „equity”-methode, moet in haar kasstroomoverzicht de kasstromen opnemen met betrekking tot haar investeringen in de entiteit waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend, en de uitkeringen en andere betalingen of ontvangsten tussen zichzelf en de entiteit waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend.

De totale kasstromen die voortvloeien uit de overname en afstoting van dochterondernemingen of andere bedrijfsonderdelen moeten afzonderlijk worden gepresenteerd en moeten worden ingedeeld als investeringsactiviteiten.

Een entiteit moet voor zowel overnames als afstotingen van dochterondernemingen of andere bedrijfsonderdelen tijdens de periode de totalen vermelden van:

De afzonderlijke presentatie van de gevolgen — als aparte posten — die overnames en afstotingen van dochterondernemingen en andere bedrijfsonderdelen hebben op de kasstromen, samen met de afzonderlijke presentatie van de bedragen van overgenomen of afgestoten activa en verplichtingen, vormt een hulpmiddel om een onderscheid te maken tussen deze kasstromen en de kasstromen die voortvloeien uit de andere bedrijfs-, investerings- en financieringsactiviteiten. De gevolgen van afstotingen op de kasstromen worden niet in mindering gebracht op de gevolgen van overnames op de kasstromen.

Het totaalbedrag van de betaalde of ontvangen geldmiddelen als koopsom of verkoopopbrengst wordt in het kasstroomoverzicht opgenomen zonder de overgenomen of afgestoten geldmiddelen en kasequivalenten.

Investerings- en financieringstransacties waarvoor het gebruik van geldmiddelen of kasequivalenten niet vereist is, mogen niet in een kasstroomoverzicht worden opgenomen. Dergelijke transacties moeten elders in de jaarrekening worden vermeld op een manier die alle relevante informatie verschaft over deze investerings- en financieringsactiviteiten.

Vele investerings- en financieringsactiviteiten hebben geen directe invloed op de actuele kasstromen, hoewel ze wel invloed hebben op het kapitaal en de vermogensstructuur van een entiteit. Het niet opnemen van transacties in natura in het kasstroomoverzicht is consistent met het doel van een kasstroomoverzicht, aangezien deze posten geen kasstromen in de lopende periode met zich meebrengen. Voorbeelden van transacties in natura zijn:

Een entiteit moet de componenten van geldmiddelen en kasequivalenten vermelden, alsmede een aansluiting tussen de bedragen in haar kasstroomoverzicht en de equivalente posten die in de balans zijn opgenomen.

Gezien de diverse beheerspraktijken voor geldmiddelen en bankovereenkomsten in de hele wereld en om te voldoen aan IAS 1 Presentatie van de jaarrekening, moet een entiteit vermelden welke grondslagen ze hanteert voor het bepalen van de componenten van geldmiddelen en kasequivalenten.

De gevolgen van eventuele wijzigingen in de gehanteerde grondslag voor de bepaling van de componenten van geldmiddelen en kasequivalenten, bijvoorbeeld een wijziging in de classificatie van financiële instrumenten die voorheen werden beschouwd als onderdeel van de beleggingsportefeuille van een entiteit, moeten worden gepresenteerd in overeenstemming met IAS 8 Grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en fouten.

Een entiteit moet samen met een financieel commentaar door het management ook het bedrag van de wezenlijke tegoeden van geldmiddelen en kasequivalenten presenteren die door de entiteit worden aangehouden maar die niet beschikbaar zijn voor gebruik door de groep.

Er zijn verschillende omstandigheden waarin tegoeden van geldmiddelen en kasequivalenten die door een entiteit worden aangehouden niet beschikbaar zijn voor gebruik door de groep. Voorbeelden zijn onder meer tegoeden van geldmiddelen en kasequivalenten aangehouden door een dochteronderneming die actief is in een land waar de vrije verhandelbaarheid van valuta's beperkt is of waar andere juridische beperkingen gelden ingeval de tegoeden niet beschikbaar zijn voor algemeen gebruik door de moedermaatschappij of andere dochterondernemingen.

Aanvullende informatie kan relevant zijn voor gebruikers om inzicht te verwerven in de financiële positie en de liquiditeit van een entiteit. De vermelding van deze informatie samen met een financieel commentaar door het management wordt aangemoedigd en kan het volgende omvatten:

De afzonderlijke vermelding van kasstromen die een toename van de bedrijfscapaciteit vertegenwoordigen en de kasstromen die vereist zijn om de bedrijfscapaciteit te handhaven is nuttig omdat gebruikers op die manier kunnen bepalen of de entiteit op gepaste wijze investeert in de handhaving van haar bedrijfscapaciteit. Een entiteit die niet op gepaste wijze investeert in de handhaving van haar bedrijfscapaciteit, doet mogelijk afbreuk aan de toekomstige winstgevendheid ten voordele van liquiditeit op korte termijn en uitkeringen aan eigenaars.

De presentatie van gesegmenteerde kasstroominformatie stelt gebruikers in staat om een beter inzicht te verwerven in het verband tussen de kasstromen van de entiteit als geheel en die van de samenstellende onderdelen, alsmede de beschikbaarheid en variabiliteit van gesegmenteerde kasstromen.

Deze standaard wordt van kracht voor jaarrekeningen die betrekking hebben op verslagperioden die op of na 1 januari 1994 aanvangen.

Het doel van deze standaard is het voorschrijven van de criteria voor de keuze en wijziging van de grondslagen voor financiële verslaggeving, alsmede de administratieve verwerking van en de informatieverschaffing over wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en de correctie van fouten. De standaard beoogt de relevantie en betrouwbaarheid van de jaarrekening van een entiteit te verhogen, alsook de vergelijkbaarheid van die jaarrekening in de tijd en ten opzichte van de jaarrekeningen van andere entiteiten te verbeteren.

De vereisten inzake informatieverschaffing over de grondslagen voor financiële verslaggeving, met uitzondering van de vereisten met betrekking tot wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving, worden uiteengezet in IAS 1 Presentatie van de jaarrekening.

Deze standaard moet worden gebruikt bij de keuze en de toepassing van de grondslagen voor financiële verslaggeving, en bij de verwerking van wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en de correctie van fouten in voorgaande perioden.

De administratieve verwerking van en informatieverschaffing over de fiscale gevolgen van de correctie van fouten in voorgaande perioden en van retroactieve aanpassingen om wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving toe te passen, geschieden in overeenstemming met IAS 12 Winstbelastingen.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

De grondslagen voor financiële verslaggeving zijn de specifieke principes, grondslagen, conventies, regels en praktijken die door een entiteit worden toegepast bij de opstelling en presentatie van de jaarrekening.

Een schattingswijziging is een aanpassing van de boekwaarde van een actief of van een verplichting, of van het bedrag van het periodieke gebruik of verbruik van een actief, die voortvloeit uit de beoordeling van de actuele staat van activa en verplichtingen en de daaraan gerelateerde verwachte toekomstige voordelen en verplichtingen. Schattingswijzigingen vloeien voort uit nieuwe informatie of nieuwe ontwikkelingen en worden derhalve niet aangemerkt als correcties van fouten.

International Financial Reporting Standards (IFRSs) zijn standaarden en interpretaties die door de International Accounting Standards Board (IASB) zijn goedgekeurd. Deze bestaan uit:

Materieel belang Het weglaten of onjuist weergeven van posten is van materieel belang indien de weglating of onjuiste weergave, afzonderlijk of gezamenlijk, de economische beslissingen die gebruikers op basis van de jaarrekening nemen, zou kunnen beïnvloeden. De materialiteit is afhankelijk van de omvang en aard van de weglating of de onjuiste weergave, en wordt beoordeeld op basis van de omstandigheden die zich voordoen. De omvang of aard van de post, of een combinatie van beide, kan de beslissende factor vormen.

Fouten in voorgaande perioden zijn weglatingen uit of onjuiste weergaven in de jaarrekening van een entiteit van één of meer voorgaande verslagperioden, die voortvloeien uit het niet of verkeerd gebruiken van betrouwbare informatie:

Dergelijke fouten kunnen het gevolg zijn van rekenfouten, fouten bij de toepassing van de grondslagen voor financiële verslaggeving, vergissingen of de verkeerde interpretatie van feiten, en fraude.

Bij retroactieve toepassing wordt een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving toegepast op transacties, andere gebeurtenissen en omstandigheden alsof deze grondslag altijd was toegepast.

Bij retroactieve aanpassing worden de opname en bepaling van, en de informatieverschaffing over, bedragen van elementen van de jaarrekening gecorrigeerd alsof een fout in een voorgaande periode nooit was gemaakt.

Praktisch niet haalbaar De toepassing van een vereiste is praktisch niet haalbaar wanneer de entiteit de vereiste niet kan toepassen na alle redelijke inspanningen daartoe te hebben gedaan. Voor een bepaalde voorgaande verslagperiode is het praktisch niet haalbaar om een wijziging in een grondslag voor financiële verslaggeving retroactief toe te passen of een retroactieve aanpassing aan te brengen om een fout te corrigeren indien:

Onder de prospectieve toepassing van een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving en van de opname van de gevolgen van een schattingswijziging wordt respectievelijk verstaan:

Bij de beoordeling of een weglating of onjuiste weergave invloed zou kunnen hebben op economische beslissingen van gebruikers, en daardoor van materieel belang zou zijn, moet rekening worden gehouden met de kenmerken van dergelijke gebruikers. Het Raamwerk voor de opstelling en presentatie van jaarrekeningen vermeldt in alinea 25 dat „gebruikers geacht worden een redelijke kennis te bezitten van het bedrijfsleven, van economische activiteiten, evenals van verslaggeving, en bereid te zijn de informatie met een redelijke mate van toewijding te bestuderen”. Daarom moet bij de beoordeling rekening worden gehouden met de mate waarin redelijkerwijs verwacht kan worden dat gebruikers die aan deze omschrijving voldoen, beïnvloed kunnen worden bij het nemen van hun economische beslissingen.

Wanneer een standaard of een interpretatie specifiek van toepassing is op een transactie of op een andere gebeurtenis of omstandigheid, moet(en) de grondslag(en) voor financiële verslaggeving die op die post wordt (worden) toegepast, worden vastgesteld door toepassing van de standaard of interpretatie en door rekening te houden met alle relevante implementatieleidraden die door de IASB voor de standaard of de interpretatie zijn uitgegeven.

In de IFRSs worden de grondslagen voor financiële verslaggeving uiteengezet met betrekking tot welke de IASB van mening is dat deze resulteren in jaarrekeningen die relevante en betrouwbare informatie bevatten over de transacties, andere gebeurtenissen en omstandigheden waarop zij betrekking hebben. Deze grondslagen voor financiële verslaggeving hoeven niet te worden toegepast indien het resultaat van hun toepassing niet van materieel belang is. Het is echter ongepast niet-materiële afwijkingen van de IFRSs door te voeren of deze niet te corrigeren teneinde de financiële positie, de financiële prestaties of de kasstromen van een entiteit op een bepaalde wijze te presenteren.

Een implementatieleidraad voor standaarden die door de IASB zijn uitgegeven, maakt geen deel uit van die standaarden en bevat om die reden geen vereisten voor de jaarrekening.

Bij het ontbreken van een standaard of een interpretatie die specifiek van toepassing is op een transactie, andere gebeurtenis of omstandigheid, moet het management op oordeelkundige wijze een grondslag voor financiële verslaggeving ontwikkelen en toepassen die leidt tot informatie die:

Bij de oordeelsvorming zoals die in alinea 10 is beschreven, moet het management gebruikmaken, en de toepasbaarheid beoordelen, van de volgende bronnen (in afnemende volgorde van betekenis):

Bij de oordeelsvorming zoals die in alinea 10 is beschreven, mag het management ook rekening houden met de recentste uitspraken van andere regelgevers van financiële verslaggeving die een gelijksoortig conceptueel raamwerk hanteren voor de opstelling van verslaggevingsstandaarden, met andere verslaggevingsliteratuur en met aanvaarde praktijken in de sector, voor zover zij niet in strijd zijn met de bronnen die in alinea 11 zijn vermeld.

Een entiteit moet op consistente wijze haar grondslagen voor financiële verslaggeving kiezen en toepassen op gelijksoortige transacties, andere gebeurtenissen en omstandigheden, tenzij een standaard of een interpretatie uitdrukkelijk vereist of toestaat dat posten die volgens verschillende grondslagen voor financiële verslaggeving kunnen worden verwerkt, worden gecategoriseerd. Indien een standaard of een interpretatie een dergelijke categorisering vereist of toestaat, moet een geschikte grondslag voor financiële verslaggeving worden gekozen en op iedere categorie consistent worden toegepast.

Een entiteit mag een grondslag voor financiële verslaggeving alleen wijzigen indien de wijziging:

Gebruikers van de jaarrekening moeten de jaarrekening van een entiteit in de tijd kunnen vergelijken om tendensen in de financiële positie, financiële prestaties en kasstromen van de entiteit te onderkennen. Om die reden worden binnen elke periode en van de ene naar de volgende periode dezelfde grondslagen voor financiële verslaggeving toegepast, tenzij een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving voldoet aan een van de in alinea 14 omschreven criteria.

Onder wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving wordt niet verstaan:

De initiële toepassing van een grondslag om activa te herwaarderen overeenkomstig IAS 16 Materiële vaste activa of op grond van IAS 38 Immateriële activa is een wijziging van een grondslag voor financiële verslaggeving die behandeld moet worden als een herwaardering in overeenstemming met IAS 16 of IAS 38, en niet in overeenstemming met deze standaard.

De alinea's 19 tot en met 31 zijn niet van toepassing op de wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving beschreven in alinea 17.

Behoudens alinea 23:

In het kader van deze standaard vormt een eerdere toepassing van een standaard of een interpretatie geen vrijwillige wijziging van de grondslagen voor financiële verslaggeving.

Indien er geen standaard of interpretatie voorhanden is die specifiek van toepassing is op een transactie, een andere gebeurtenis of omstandigheid, kan het management, in overeenstemming met alinea 12, een grondslag voor financiële verslaggeving toepassen ontleend aan de recentste uitspraken van andere regelgevers van financiële verslaggeving die gebruikmaken van een gelijksoortig conceptueel raamwerk om verslaggevingsstandaarden te ontwikkelen. Indien de entiteit, na een wijziging van een dergelijke uitspraak, ervoor kiest een grondslag voor financiële verslaggeving te wijzigen, wordt die wijziging verwerkt en toegelicht als een vrijwillige wijziging van de grondslagen voor financiële verslaggeving.

Wanneer een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving retroactief wordt toegepast in overeenstemming met alinea 19(a) of (b), moet een entiteit, behoudens alinea 23, het beginsaldo van elke desbetreffende component van het eigen vermogen voor de vroegste voorgaande gepresenteerde periode en de andere vergelijkende bedragen die voor elke voorgaande gepresenteerde periode vermeld zijn, aanpassen, alsof de nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving altijd was toegepast.

Wanneer op grond van alinea 19(a) of (b) retroactieve toepassing vereist is, moet een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving retroactief worden toegepast, behalve voor zover het praktisch niet haalbaar is om ofwel de periodegebonden gevolgen of het cumulatieve effect van de wijziging te bepalen.

Wanneer het praktisch niet haalbaar is om de periodegebonden gevolgen te bepalen van een wijziging in een grondslag voor financiële verslaggeving op vergelijkende informatie van één of meer voorgaande verslagperioden, moet de entiteit de nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving toepassen op de boekwaarde van activa en verplichtingen vanaf het begin van de vroegste periode (de vroegste periode kan de verslagperiode zijn) waarvoor retroactieve toepassing mogelijk is. De entiteit moet voor die periode het beginsaldo van elke desbetreffende eigenvermogenscomponent dienovereenkomstig aanpassen.

Wanneer het praktisch niet haalbaar is om het cumulatieve effect, aan het begin van de verslagperiode, van de toepassing van een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving op alle voorgaande verslagperioden te bepalen, moet de entiteit de vergelijkende informatie aanpassen om de nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving prospectief toe te passen vanaf het vroegste tijdstip waarop dit praktisch haalbaar is.

Wanneer een entiteit een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving retroactief toepast, past zij deze toe op de vergelijkende informatie vanaf de vroegste verslagperiode waarvoor toepassing praktisch haalbaar is. Retroactieve toepassing voor een voorgaande periode is praktisch niet haalbaar tenzij het mogelijk is om het cumulatieve effect te bepalen op de bedragen in de balans aan zowel het begin als het einde van die periode. Het bedrag van de resulterende aanpassing dat betrekking heeft op de perioden vóór de perioden die in de jaarrekening worden gepresenteerd, wordt verwerkt in het beginsaldo van elke desbetreffende component van het eigen vermogen van de vroegste voorgaande gepresenteerde periode. De aanpassing wordt gewoonlijk verwerkt in ingehouden winsten. De aanpassing kan echter worden verwerkt in een andere component van het eigen vermogen (bijvoorbeeld ter naleving van een standaard of interpretatie). Alle andere informatie over voorgaande perioden, zoals historische overzichten van financiële gegevens, wordt eveneens aangepast vanaf de vroegste verslagperiode waarvoor aanpassing praktisch haalbaar is.

Als het voor een entiteit praktisch niet haalbaar is om een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving retroactief toe te passen, omdat zij niet in staat is om het cumulatieve effect te bepalen van de toepassing van de nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving op alle voorgaande verslagperioden, past de entiteit, overeenkomstig alinea 25, de nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving prospectief toe, en wel vanaf van de vroegste periode waarvoor toepassing mogelijk is. Zij houdt derhalve geen rekening met het gedeelte van de cumulatieve aanpassing van de activa, de verplichtingen en het eigen vermogen dat betrekking heeft op de periode daarvoor. De wijziging van een grondslag voor financiële verslaggeving is toegestaan, zelfs indien het voor geen enkele voorgaande verslagperiode praktisch niet haalbaar is om de grondslag prospectief toe te passen. De alinea's 50 tot en met 53 bevatten een leidraad voor gevallen waarin toepassing van een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving voor één of meer voorgaande perioden praktisch niet haalbaar is.

Wanneer de eerste toepassing van een standaard of een interpretatie een effect heeft op de verslagperiode of een voorgaande periode, of een dergelijk effect zou hebben, behalve dat het praktisch niet haalbaar is om het bedrag van de aanpassing te bepalen, of een effect zou kunnen hebben op toekomstige perioden, moet een entiteit het volgende vermelden:

In de jaarrekeningen van daaropvolgende verslagperioden hoeft deze informatie niet opnieuw te worden verstrekt.

Wanneer een vrijwillige wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving een effect heeft op de verslagperiode of op een voorgaande periode, of een effect zou hebben op die periode, behalve dat het praktisch niet haalbaar is om het bedrag van de aanpassing te bepalen, of een effect zou kunnen hebben op toekomstige perioden, moet een entiteit het volgende vermelden:

In de jaarrekeningen van daaropvolgende verslagperioden hoeft deze informatie niet opnieuw te worden verstrekt.

Wanneer een entiteit een nieuwe standaard of interpretatie die is uitgegeven maar nog niet van kracht is niet heeft toepast, moet de entiteit:

Bij de naleving van alinea 30 overweegt een entiteit de volgende informatie te verstrekken:

Als gevolg van de onzekerheden die inherent zijn aan de bedrijfsactiviteiten van een entiteit, kunnen veel posten in de jaarrekening niet exact worden gewaardeerd maar slechts worden geschat. Schattingen impliceren oordeelsvorming op basis van de recentste, betrouwbare informatie die beschikbaar is. Schattingen kunnen bijvoorbeeld vereist zijn voor:

Het gebruik van redelijke schattingen is een essentieel onderdeel van het opstellen van jaarrekeningen en ondergraaft de betrouwbaarheid daarvan niet.

Een schatting moet mogelijk herzien worden als de omstandigheden waarop de schatting was gebaseerd, veranderen, of als men over nieuwe informatie of meer ervaring beschikt. Vanwege de aard van een schattingswijziging heeft een schattingswijziging geen betrekking op voorgaande perioden en houdt zij geen correctie van een fout in.

Een wijziging in de toegepaste waarderingsgrondslag is een wijziging in een grondslag voor financiële verslaggeving en geen schattingswijziging. Wanneer het onderscheid tussen een wijziging in een grondslag voor financiële verslaggeving en een schattingswijziging moeilijk te maken is, wordt de wijziging verwerkt als een schattingswijziging.

Het effect van een schattingswijziging, niet zijnde een wijziging waarop alinea 37 van toepassing is, moet prospectief in de winst-en-verliesrekening worden verwerkt over:

Voor zover een schattingswijziging leidt tot wijzigingen in activa en verplichtingen, of betrekking heeft op een component van het eigen vermogen, moet deze wijziging worden verwerkt, in de periode waarin de wijziging heeft plaatsgevonden, door de boekwaarde van het desbetreffende actief, de desbetreffende verplichting of de desbetreffende component van het eigen vermogen te wijzigen.

Prospectieve opname van het effect van een schattingswijziging betekent dat de wijziging vanaf de datum van de schattingswijziging wordt toegepast op transacties, andere gebeurtenissen en omstandigheden. Een schattingswijziging kan alleen invloed hebben op de winst of het verlies over de verslagperiode, of op de winst of het verlies over zowel de verslagperiode als toekomstige perioden. Een schattingswijziging in het bedrag van oninbare vorderingen bijvoorbeeld heeft alleen invloed op de winst of het verlies over de verslagperiode en wordt daarom in de verslagperiode opgenomen. Een gewijzigde inschatting van de gebruiksduur of het verwachte gebruikspatroon van toekomstige economische voordelen die vervat zijn in een af te schrijven actief, heeft echter invloed op de afschrijvingskosten over de verslagperiode en over elke toekomstige periode tijdens de resterende gebruiksduur van het actief. In beide gevallen wordt het effect van de wijziging met betrekking tot de verslagperiode opgenomen als baat of last in de verslagperiode. Het eventuele effect op toekomstige perioden wordt opgenomen in de winst-en-verliesrekening van deze toekomstige perioden.

Een entiteit moet de aard en het bedrag vermelden van een schattingswijziging die invloed heeft op de verslagperiode of waarvan wordt verwacht dat deze een invloed zal hebben in toekomstige perioden. Er hoeft geen informatie te worden verstrekt over het effect op toekomstige perioden wanneer de inschatting van dat effect praktisch niet haalbaar is.

Indien het bedrag van het effect in toekomstige perioden niet vermeld wordt omdat de inschatting ervan praktisch niet haalbaar is, moet de entiteit dit feit vermelden.

Fouten kunnen ontstaan met betrekking tot de opname, waardering, presentatie of vermelding van elementen van de jaarrekening. De jaarrekening is niet in overeenstemming met de IFRSs indien ze materiële of niet-materiële fouten bevat die opzettelijk zijn gemaakt teneinde de financiële positie, financiële prestaties of kasstromen van een entiteit op een bepaalde manier te presenteren. Potentiële fouten met betrekking tot de verslagperiode die in die periode worden ontdekt, worden gecorrigeerd voordat de jaarrekening voor publicatie wordt goedgekeurd. Materiële fouten worden echter soms pas in een latere periode ontdekt. In dat geval worden de fouten in de voorgaande periode gecorrigeerd in de vergelijkende informatie die in de jaarrekening van die latere periode wordt opgenomen (zie alinea's 42 tot en met 47).

Een entiteit moet, behoudens alinea 43, materiële fouten in voorgaande perioden retroactief corrigeren in de eerste complete jaarrekening die voor publicatie wordt goedgekeurd nadat de fouten zijn ontdekt, door:

Een fout in een voorgaande periode moet door een retroactieve aanpassing worden gecorrigeerd, behalve en voor zover de bepaling van de periodegebonden effecten of het cumulatieve effect van de fout praktisch niet haalbaar is.

Wanneer de bepaling van de periodegebonden effecten van een fout op vergelijkende informatie voor één of meer voorgaande verslagperioden praktisch niet haalbaar is, moet de entiteit het beginsaldo van de activa, de verplichtingen en het eigen vermogen aanpassen voor de vroegste periode waarin retroactieve aanpassing praktisch haalbaar is (dit kan de verslagperiode zijn).

Wanneer het praktisch niet haalbaar is om het cumulatieve effect, aan het begin van de verslagperiode, van een fout op alle voorgaande perioden te bepalen, moet de entiteit de vergelijkende informatie aanpassen om de fout prospectief te corrigeren vanaf het vroegste tijdstip waarop dit praktisch haalbaar is.

De correctie van een fout in een voorgaande periode wordt niet opgenomen in de winst-en-verliesrekening van de periode waarin de fout wordt ontdekt. Alle gepresenteerde informatie over voorgaande perioden, met inbegrip van historische overzichten van financiële gegevens, wordt eveneens aangepast in de vroegste periode waarin aanpassing praktisch haalbaar is.

Als het praktisch niet haalbaar is om het bedrag van een fout (bijvoorbeeld een vergissing bij de toepassing van een grondslag voor financiële verslaggeving) voor alle voorgaande perioden vast te stellen, dan past de entiteit, in overeenstemming met alinea 45, de vergelijkende informatie prospectief aan vanaf het vroegste tijdstip waarop aanpassing praktisch haalbaar is. De entiteit houdt derhalve geen rekening met het gedeelte van de cumulatieve aanpassing van activa, verplichtingen en eigen vermogen dat betrekking heeft op de periode vóór dat tijdstip. De alinea's 50 tot en met 53 bevatten een leidraad voor gevallen waarin de correctie van een fout in één of meer voorgaande perioden praktisch niet haalbaar is.

Er wordt een onderscheid gemaakt tussen de correctie van fouten en schattingswijzigingen. Schattingen zijn van nature benaderingen die mogelijk moeten worden herzien zodra meer informatie beschikbaar wordt. Bijvoorbeeld de opname van winst of verlies uit het resultaat van een voorwaardelijke gebeurtenis houdt geen correctie van een fout in.

Bij de toepassing van alinea 42 moet de entiteit de volgende informatie verschaffen:

In de jaarrekeningen van daaropvolgende verslagperioden hoeft deze informatie niet opnieuw te worden verstrekt.

In sommige omstandigheden is het praktisch niet haalbaar om vergelijkende informatie voor één of meer voorgaande perioden aan te passen om zodoende een vergelijking met de verslagperiode mogelijk te maken. Het is bijvoorbeeld mogelijk dat gegevens in de voorgaande periode(n) niet op een zodanige manier zijn verzameld dat ofwel retroactieve toepassing van een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving (in het kader van alinea's 51 tot en met 53, met inbegrip van de prospectieve toepassing voor voorgaande perioden) of retroactieve aanpassing om een fout in een voorgaande periode te corrigeren, mogelijk is, terwijl het ook praktisch niet haalbaar kan zijn om de informatie opnieuw samen te stellen.

Het is vaak noodzakelijk om schattingen te maken bij de toepassing van een grondslag voor financiële verslaggeving op opgenomen of vermelde elementen van de jaarrekening met betrekking tot transacties, andere gebeurtenissen of omstandigheden. Schatten is per definitie subjectief, en schattingen kunnen na de balansdatum worden gemaakt. Het maken van schattingen is mogelijk nog lastiger bij retroactieve toepassing van een grondslag voor financiële verslaggeving of bij retroactieve aanpassing om een fout in een voorgaande periode te corrigeren. Dit hangt samen met de lange periode die verstreken kan zijn sinds het tijdstip waarop de betreffende transactie, andere gebeurtenis of omstandigheid zich heeft voorgedaan. Het doel van schattingen met betrekking tot voorgaande perioden blijft echter hetzelfde als van schattingen die in de verslagperiode worden gemaakt, namelijk dat de schatting de omstandigheden weerspiegelt die bestonden toen de transactie, andere gebeurtenis of omstandigheid zich voordeed.

Daarom vereist de retroactieve toepassing van een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving of de retroactieve correctie van een fout in een voorgaande periode dat informatie die

te onderscheiden van andere informatie. Voor sommige soorten schattingen (bijvoorbeeld een schatting van de reële waarde die niet gebaseerd is op een waarneembare prijs of waarneembare gebruikte gegevens) is het praktisch niet haalbaar deze soorten informatie te onderscheiden. Wanneer een retroactieve toepassing of een retroactieve aanpassing een significante schatting zou vereisen waarbij het onmogelijk is deze twee soorten informatie te onderscheiden, dan is het praktisch niet haalbaar om de nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving retroactief toe te passen of een fout in een voorgaande periode retroactief te corrigeren.

Kennis achteraf mag niet worden gebruikt bij de toepassing van een nieuwe grondslag voor financiële verslaggeving voor, of bij de correctie van bedragen van, een voorgaande periode, noch bij het maken van veronderstellingen over de voornemens die het management in een voorgaande periode zou hebben gehad, noch bij het schatten van de bedragen die in een voorgaande periode zijn opgenomen, bepaald of vermeld. Indien een entiteit bijvoorbeeld een in een voorgaande periode gemaakte fout bij de waardering van financiële activa herstelt die voorheen overeenkomstig IAS 39 Financiële instrumenten: opname en waardering werden geclassificeerd als tot einde looptijd aangehouden beleggingen, dan wijzigt zij niet de waarderingsgrondslag voor die periode wanneer het management later zou besluiten deze activa niet tot het einde van de looptijd aan te houden. Wanneer een entiteit een in een voorgaande periode gemaakte fout corrigeert bij de berekening van de verplichting uit hoofde van het opgebouwde ziekteverlof van werknemers in overeenstemming met IAS 19 Personeelsbeloningen, houdt zij geen rekening met informatie over een ongewoon hevige griepperiode tijdens de volgende periode die beschikbaar werd nadat de jaarrekening over de voorgaande periode voor publicatie werd goedgekeurd. Het feit dat bij het herzien van vergelijkende informatie voor gepresenteerde voorgaande perioden vaak significante schattingen vereist zijn, staat een betrouwbare aanpassing of correctie van de vergelijkende informatie niet in de weg.

Entiteiten moeten deze standaard toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2005 aanvangen. Eerdere toepassing wordt aanbevolen. Als een entiteit deze standaard toepast op een periode die vóór 1 januari 2005 aanvangt, moet zij dit feit vermelden.

Deze standaard vervangt IAS 8 Nettowinst of -verlies over de periode, fundamentele fouten en wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving (herziene versie van 1993).

Deze standaard vervangt de volgende interpretaties:

Het doel van deze standaard is voor te schrijven:

De standaard schrijft eveneens voor dat een entiteit haar jaarrekening niet mag opstellen op basis van het continuïteitsbeginsel indien gebeurtenissen na balansdatum erop wijzen dat de veronderstelling dat de continuïteit van de entiteit gewaarborgd is niet gepast is.

Deze standaard moet worden toegepast bij de administratieve verwerking van en informatieverschaffing over gebeurtenissen na balansdatum.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

Gebeurtenissen na balansdatum zijn zowel gunstige als ongunstige gebeurtenissen die plaatsvinden tussen de balansdatum en de datum waarop de jaarrekening wordt goedgekeurd voor publicatie. Er kan een onderscheid worden gemaakt tussen twee soorten gebeurtenissen:

Het proces dat de goedkeuring van de jaarrekening voor publicatie met zich meebrengt varieert naargelang van de managementstructuur, de wettelijke vereisten en de procedures die worden gehanteerd voor het opstellen en presenteren van de jaarrekening.

In sommige gevallen is een entiteit verplicht haar jaarrekening na uitgifte ter goedkeuring voor te leggen aan haar aandeelhouders. In dergelijke gevallen geldt als datum waarop de jaarrekening is goedgekeurd voor publicatie de datum van de oorspronkelijke uitgifte, en niet de datum waarop de aandeelhouders de jaarrekening goedkeuren.

VoorbeeldHet management van een entiteit completeert op 28 februari 20X2 de conceptjaarrekening over het jaar dat op 31 december 20X1 eindigt. Op 18 maart 20X2 wordt de jaarrekening onderworpen aan een beoordeling door de raad van bestuur, die de jaarrekening goedkeurt voor publicatie. Op 19 maart 20X2 maakt de entiteit haar winst en bepaalde andere financiële informatie bekend. De jaarrekening wordt op 1 april 20X2 ter beschikking gesteld van de aandeelhouders en andere geïnteresseerden. De aandeelhouders keuren de jaarrekening op hun jaarlijkse algemene vergadering van 15 mei 20X2 goed, en de goedgekeurde jaarrekening wordt vervolgens op 17 mei 20X2 bij een regelgevende instantie ingediend.De jaarrekening is goedgekeurd voor publicatie op 18 maart 20X2 (datum waarop de raad van bestuur de jaarrekening heeft goedgekeurd voor publicatie).

In sommige gevallen is het management van een entiteit verplicht om de jaarrekening ter goedkeuring voor te leggen aan een raad van toezicht die uitsluitend uit niet-leidinggevende personen bestaat. In dergelijke gevallen is de datum waarop de jaarrekening is goedgekeurd voor publicatie de datum waarop het management de jaarrekening goedkeurt voor voorlegging aan de raad van toezicht.

VoorbeeldOp 18 maart 20X2 keurt het management van een entiteit de jaarrekening goed voor voorlegging aan de raad van toezicht. De raad van toezicht is uitsluitend samengesteld uit leden zonder leidinggevende functie, en kan onder meer bestaan uit personeelsafgevaardigden en andere externe belanghebbenden. De raad van toezicht keurt de jaarrekening goed op 26 maart 20X2. De jaarrekening wordt op 1 april 20X2 ter beschikking gesteld van de aandeelhouders en andere geïnteresseerden. De aandeelhouders keuren de jaarrekening op hun jaarlijkse algemene vergadering van 15 mei 20X2 goed, en de jaarrekening wordt vervolgens op 17 mei 20X2 bij een regelgevende instantie ingediend.De jaarrekening is goedgekeurd voor publicatie op 18 maart 20X2 (datum waarop het management de jaarrekening heeft goedgekeurd voor voorlegging aan de raad van toezicht).

Gebeurtenissen na balansdatum omvatten alle gebeurtenissen die plaatsvinden in de periode tot de datum waarop de jaarrekening is goedgekeurd voor publicatie, zelfs indien deze gebeurtenissen plaatsvinden na de publicatie van een winstaankondiging of andere geselecteerde financiële informatie.

Een entiteit moet de in haar jaarrekening opgenomen bedragen aanpassen om gebeurtenissen na balansdatum die leiden tot aanpassing van de jaarrekening weer te geven.

Hieronder worden enkele voorbeelden gegeven van gebeurtenissen na balansdatum die leiden tot aanpassing van de jaarrekening en waarvoor een entiteit verplicht is de in haar jaarrekening opgenomen bedragen aan te passen, of om posten op te nemen die voorheen niet waren opgenomen:

Een entiteit mag in haar jaarrekening opgenomen bedragen niet aanpassen om gebeurtenissen na balansdatum weer te geven die niet leiden tot aanpassing van de jaarrekening.

Een voorbeeld van een gebeurtenis na balansdatum die niet leidt tot aanpassing van de jaarrekening is een daling van de marktwaarde van beleggingen tussen de balansdatum en de datum waarop de jaarrekening is goedgekeurd voor publicatie. De daling van de marktwaarde houdt normaliter geen verband met de toestand van de beleggingen op de balansdatum, maar weerspiegelt omstandigheden die zich nadien hebben voorgedaan. Aldus hoeft een entiteit de bedragen voor de beleggingen die in haar jaarrekening zijn opgenomen niet aan te passen. Evenmin hoeft de entiteit de vermelde bedragen voor de beleggingen op de balansdatum te actualiseren, hoewel ze mogelijk wel een aanvullende toelichting moet opnemen overeenkomstig alinea 21.

Als een entiteit aan houders van eigenvermogensinstrumenten dividenden declareert (zoals gedefinieerd in IAS 32 Financiële instrumenten: presentatie) na de balansdatum, mag de entiteit deze dividenden niet opnemen als een verplichting op de balansdatum.

Als dividenden worden gedeclareerd (dat wil zeggen dividenden die op de juiste wijze zijn goedgekeurd en waarover de entiteit niet langer beschikt) na de balansdatum maar vóór de datum waarop de jaarrekening wordt goedgekeurd voor publicatie, worden de dividenden niet als een verplichting op de balansdatum opgenomen omdat ze niet voldoen aan de criteria van een bestaande verplichting volgens IAS 37. Deze dividenden worden vermeld in de toelichting in overeenstemming met IAS 1 Presentatie van de jaarrekening.

Een entiteit mag haar jaarrekening niet opstellen volgens het continuïteitsbeginsel als het management na de balansdatum bepaalt dat het voornemens is om de entiteit op te heffen of de activiteiten van de entiteit stop te zetten, of als er geen realistisch alternatief bestaat.

Een verslechtering van de bedrijfsresultaten en de financiële positie na de balansdatum kan een indicatie vormen van de noodzaak om te overwegen of de veronderstelling dat de continuïteit van een entiteit gewaarborgd is nog steeds gepast is. Als de veronderstelling dat de continuïteit van de entiteit gewaarborgd is niet langer gepast is, zijn de gevolgen hiervan dermate verstrekkend dat deze standaard een fundamentele wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving vereist, en niet zozeer een aanpassing van de bedragen die volgens de aanvankelijk gehanteerde grondslagen voor financiële verslaggeving werden opgenomen.

IAS 1 vereist de verschaffing van bepaalde informatie indien:

Een entiteit moet de datum vermelden waarop de jaarrekening werd goedgekeurd voor publicatie, alsmede wie die goedkeuring heeft gegeven. Als de eigenaars van de entiteit of anderen over de bevoegdheid beschikken de jaarrekening na uitgifte aan te passen, moet de entiteit dit feit vermelden.

Het is voor gebruikers belangrijk om te weten wanneer de jaarrekening werd goedgekeurd voor publicatie, omdat de jaarrekening geen gebeurtenissen weergeeft die na deze datum hebben plaatsgevonden.

Indien een entiteit na de balansdatum informatie verkrijgt omtrent omstandigheden die bestonden op de balansdatum, moet de entiteit in het licht van deze nieuwe informatie de toelichting met betrekking tot deze omstandigheden actualiseren.

In sommige gevallen is het nodig dat een entiteit de toelichting in de jaarrekening actualiseert om de informatie weer te geven die na de balansdatum is verkregen, ook al heeft deze informatie geen invloed op de in de jaarrekening opgenomen bedragen. Een voorbeeld van de noodzaak om de toelichting te actualiseren, is als er na de balansdatum indicaties wijzen op een voorwaardelijke verplichting die reeds op de balansdatum bestond. Naast de overweging of een entiteit een voorziening moet opnemen of wijzigen ingevolge IAS 37, moet de entiteit in het licht van deze indicaties de toelichting over de voorwaardelijke verplichting actualiseren.

Indien gebeurtenissen na balansdatum die niet leiden tot aanpassing van de jaarrekening materieel zijn, zou het ontbreken van de informatieverschaffing van invloed kunnen zijn op de economische beslissingen die gebruikers nemen op basis van de jaarrekening. Dienovereenkomstig moet een entiteit de volgende informatie verschaffen met betrekking tot elke materiële categorie van gebeurtenissen na balansdatum die niet leiden tot aanpassing van de jaarrekening:

De volgende voorbeelden zijn gebeurtenissen na balansdatum die niet leiden tot aanpassing van de jaarrekening en die doorgaans resulteren in informatieverschaffing:

Entiteiten moeten deze standaard toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2005 aanvangen. Eerdere toepassing wordt aanbevolen. Als een entiteit deze standaard toepast op een periode die vóór 1 januari 2005 aanvangt, moet zij dit feit vermelden.

Deze standaard vervangt IAS 10 Gebeurtenissen na balansdatum (herziene versie van 1999).

Deze standaard moet worden toegepast bij de administratieve verwerking van onderhanden projecten in opdracht van derden in de jaarrekening van aannemers.

Deze standaard vervangt IAS 11 Administratieve verwerking van onderhanden projecten in opdracht van derden, die werd goedgekeurd in 1978.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

Een onderhanden project in opdracht van derden is een specifiek onderhandelde overeenkomst voor de constructie van een actief of combinatie van activa die qua ontwerp, technologie, functie of uiteindelijk doel of gebruik nauw samenhangen of onderling afhankelijk zijn.

Een vaste-prijscontract is een onderhanden project in opdracht van derden waarbij de aannemer instemt met een vaste contractprijs of een vaste prijs per gepresteerde eenheid, in sommige gevallen onderworpen aan kostenescalatieclausules.

Een kostprijs-plus-contract is een onderhanden project in opdracht van derden waarbij de aannemer wordt vergoed voor toegestane of anderszins gedefinieerde kosten, vermeerderd met een percentage van deze kosten of een vaste vergoeding.

Een onderhanden project in opdracht van derden kan worden afgesloten voor de constructie van een enkel actief, zoals een brug, gebouw, dam, pijpleiding, weg, schip of tunnel. Een onderhanden project in opdracht van derden kan ook betrekking hebben op de constructie van een aantal activa die nauw met elkaar samenhangen of onderling afhankelijk zijn qua ontwerp, technologie en functie, of hun uiteindelijke doel of gebruik. Voorbeelden van dergelijke projecten zijn projecten voor de bouw van raffinaderijen en andere complexe onderdelen van fabrieken of installaties.

Ten behoeve van deze standaard omvatten onderhanden projecten in opdracht van derden:

Onderhanden projecten in opdracht van derden worden op verschillende manieren geformuleerd. Deze formuleringswijzen worden ten behoeve van deze standaard ingedeeld als vaste-prijscontracten en kostprijs-plus-contracten. Sommige onderhanden projecten in opdracht van derden kunnen kenmerken van zowel een vaste-prijscontract als een kostprijs-plus-contract in zich dragen, bijvoorbeeld in geval van een kostprijs-plus-contract met een overeengekomen maximumprijs. In dergelijke omstandigheden moet een aannemer alle voorwaarden van alinea's 23 en 24 in overweging nemen om het tijdstip te bepalen waarop de opbrengsten en lasten uit hoofde van het project moeten worden opgenomen.

De vereisten van deze standaard worden gewoonlijk afzonderlijk toegepast op ieder onderhanden project in opdracht van derden. In bepaalde gevallen is het echter nodig deze standaard toe te passen op de afzonderlijk te identificeren componenten van een enkel project, of een groep projecten samen, teneinde de economische realiteit van een project of een groep projecten weer te geven.

Als een project een aantal activa behelst, moet de constructie van elk actief als een afzonderlijk onderhanden project in opdracht van derden worden beschouwd indien:

Een groep projecten, ongeacht of deze projecten worden uitgevoerd in opdracht van één of meer opdrachtgevers, moet als een enkel onderhanden project in opdracht van derden worden beschouwd indien:

Een project kan voorzien in de constructie van een bijkomend actief indien de opdrachtgever dit wenst, of kan worden aangepast zodat de constructie van een bijkomend actief in het project wordt vervat. De constructie van het bijkomende actief moet worden behandeld als een afzonderlijk onderhanden project in opdracht van derden indien:

Opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden moeten omvatten:

Opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden moeten worden gewaardeerd tegen de reële waarde van de vergoeding die is ontvangen of waarop recht is verkregen. De waardering van opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden wordt beïnvloed door verschillende onzekerheden die afhankelijk zijn van het resultaat van toekomstige gebeurtenissen. De schattingen moeten vaak worden herzien op het moment dat dergelijke gebeurtenissen zich voordoen en onzekerheden worden opgelost. Bijgevolg kan het bedrag van de opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten van periode tot periode toenemen of afnemen. Bijvoorbeeld:

Een wijziging is een instructie van de opdrachtgever om de omvang te wijzigen van de werken die op grond van het contract moeten worden uitgevoerd. Een wijziging kan leiden tot een toename of een afname van de opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden. Voorbeelden van wijzigingen zijn wijzigingen in de specificaties of het ontwerp van het actief en wijzigingen in de duur van het project. Een wijziging maakt deel uit van de opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten indien:

Een claim is een bedrag dat de aannemer tracht te innen van de opdrachtgever of een andere partij als vergoeding voor kosten die geen deel uitmaken van de projectprijs. Een claim kan bijvoorbeeld voortvloeien uit vertragingen die door de opdrachtgever zijn veroorzaakt, fouten in specificaties of ontwerp en betwiste wijzigingen in het contractwerk. De waardering van de bedragen van opbrengsten die voortvloeien uit claims is onderhevig aan een hoge mate van onzekerheid en hangt vaak af van het resultaat van onderhandelingen. Bijgevolg worden claims alleen opgenomen in de opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten indien:

Aanmoedigingspremies zijn bijkomende bedragen die aan de aannemer worden betaald indien aan bepaalde prestatiestandaarden wordt voldaan of indien ze worden overschreden. Een contract kan bijvoorbeeld bepalen dat aan de aannemer een aanmoedigingspremie wordt betaald als het project vroegtijdig wordt voltooid. Aanmoedigingspremies worden opgenomen in de opbrengst uit hoofde van onderhanden projecten indien:

Kosten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden moeten omvatten:

Kosten die rechtstreeks verband houden met een specifiek project omvatten:

Deze kosten kunnen worden gereduceerd door incidentele baten die niet zijn opgenomen in de opbrengsten uit hoofde van onderhanden projecten, bijvoorbeeld baten uit de verkoop van resterend materiaal en de verkoop van installaties en uitrusting aan het eind van het contract.

Kosten die kunnen worden toegewezen aan de globale activiteiten van het contract en kunnen worden toegerekend aan specifieke projecten omvatten:

Dergelijke kosten worden toegerekend door gebruik te maken van systematische en rationele methoden die consistent worden toegepast op alle kosten met soortgelijke kenmerken. De toerekening is gebaseerd op het normale niveau van constructieactiviteit. Overheadkosten van het onderhanden project omvatten kosten zoals de voorbereiding en verwerking van de betalingen voor personeel. Als de aannemer gebruikmaakt van de toegestane alternatieve verwerkingswijze in IAS 23 Financieringskosten omvatten kosten die kunnen worden toegewezen aan de globale activiteiten van het project en die kunnen worden toegerekend aan specifieke projecten eveneens financieringskosten.

Kosten die volgens de voorwaarden van het contract specifiek aan de opdrachtgever zullen worden aangerekend, kunnen bepaalde algemene administratiekosten en ontwikkelingskosten omvatten waarvoor de vergoeding is vastgelegd in de voorwaarden van het contract.

Kosten die niet kunnen worden toegewezen aan de activiteiten van het project of die niet kunnen worden toegerekend aan een project, worden niet opgenomen in de kosten van een onderhanden project in opdracht van derden. Dergelijke kosten omvatten:

Kosten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden omvatten de kosten die aan een project kunnen worden toegerekend voor de periode vanaf de datum waarop het contract werd verworven tot de uiteindelijke voltooiing van het contract. Kosten die echter rechtstreeks verband houden met een project en die worden gemaakt bij het dingen naar het contract worden eveneens opgenomen in de kosten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden als ze afzonderlijk kunnen worden geïdentificeerd, ze betrouwbaar kunnen worden gewaardeerd en het waarschijnlijk is dat het contract zal worden verkregen. Als kosten die voortvloeien uit het dingen naar een contract worden opgenomen als een last in de periode waarin ze ontstaan, worden ze niet opgenomen in de kosten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden indien het contract in een daaropvolgende periode wordt verkregen.

Indien het resultaat van een onderhanden project in opdracht van derden betrouwbaar kan worden ingeschat, moeten de opbrengsten en kosten uit hoofde van onderhanden projecten in opdracht van derden die verband houden met het project respectievelijk worden opgenomen als baten en lasten, naar rato van het stadium van voltooiing van de projectactiviteiten op de balansdatum. Verwachte verliezen op het onderhanden project in opdracht van derden moeten in overeenstemming met alinea 36 onmiddellijk als last worden opgenomen.

In geval van een vaste-prijscontract kan het resultaat van een onderhanden project in opdracht van derden betrouwbaar worden ingeschat indien alle volgende voorwaarden zijn vervuld:

In geval van een kostprijs-plus-contract kan het resultaat van een onderhanden project in opdracht van derden betrouwbaar worden ingeschat indien alle volgende voorwaarden zijn vervuld:

Als opbrengsten en lasten worden opgenomen naar rato van het stadium van voltooiing van een contract, heet dit de methode van winstneming naar rato van de verrichte prestaties. Op basis van deze methode worden de opbrengsten van het project toegerekend aan de kosten van het project die zijn ontstaan tot het stadium van voltooiing, wat leidt tot de opname van opbrengsten, lasten en winst die kunnen worden toegerekend aan de reeds verrichte prestaties. Deze methode verschaft nuttige informatie over de omvang van de verrichte prestaties en de financiële prestaties tijdens een periode.

Volgens de methode van winstneming naar rato van de verrichte prestaties, worden de opbrengsten uit het project in de winst-en-verliesrekening opgenomen als opbrengsten in de verslagperioden waarin het werk is uitgevoerd. Kosten uit hoofde van een project worden gewoonlijk in de winst-en-verliesrekening opgenomen als lasten in de verslagperiode waarin het werk waarmee ze verband houden is uitgevoerd. Indien echter verwacht wordt dat de totale kosten van het project de totale opbrengsten uit hoofde van het project zullen overschrijden, wordt het saldo onmiddellijk als last opgenomen in overeenstemming met alinea 36.

Het is mogelijk dat een aannemer projectkosten maakt die verband houden met toekomstige prestaties uit hoofde van het project. Dergelijke projectkosten worden opgenomen als activa, op voorwaarde dat het waarschijnlijk is dat ze zullen worden goedgemaakt. Dergelijke kosten vertegenwoordigen een door de opdrachtgever verschuldigd bedrag en worden vaak ingedeeld als onderhanden werk uit hoofde van een contract.

Het resultaat van een onderhanden project in opdracht van derden kan alleen betrouwbaar worden ingeschat als het waarschijnlijk is dat de economische voordelen die aan het project zijn verbonden, naar de entiteit zullen vloeien. Indien echter onzekerheid optreedt omtrent de inbaarheid van een bedrag dat eerder als opbrengst uit hoofde van het project is opgenomen en reeds in de winst-en-verliesrekening is opgenomen, wordt het niet-inbare bedrag of het bedrag waarover onzekerheid is ontstaan als last opgenomen en niet als een wijziging van de eerder opgenomen opbrengst uit hoofde van het project.

Een entiteit is doorgaans in staat om betrouwbare schattingen te doen als in het overeengekomen contract de volgende punten zijn bepaald:

Gewoonlijk is het voor de entiteit ook noodzakelijk te beschikken over een effectief intern systeem voor financiële budgettering en verslaggeving. De entiteit beoordeelt de schattingen van projectopbrengsten en -kosten naarmate het project vordert en herziet de bedragen wanneer nodig. Dat dergelijke herzieningen nodig zijn, betekent niet noodzakelijk dat het resultaat van het project niet betrouwbaar kan worden ingeschat.

De mate waarin prestaties zijn verricht bij de uitvoering van een onderhanden project kan op verschillende wijzen worden bepaald. De entiteit past die methode toe op basis waarvan de mate van voltooiing betrouwbaar kan worden bepaald. Afhankelijk van de aard van het project vindt dit plaats op basis van:

Betalingen naar rato van de voortgang van het werk en vooruitbetalingen van opdrachtgevers zijn veelal niet representatief voor de mate waarin de prestaties zijn verricht.

Als de mate waarin prestaties zijn verricht wordt bepaald naar rato van de projectkosten die tot op dat moment zijn gemaakt, worden in de tot op dat moment gemaakte kosten alleen die contractkosten opgenomen die verrichte prestaties weergeven. Voorbeelden van contractkosten die niet worden opgenomen zijn:

Als het resultaat van een onderhanden project in opdracht van derden niet betrouwbaar kan worden ingeschat:

Verwachte verliezen op het onderhanden project in opdracht van derden moeten in overeenstemming met alinea 36 onmiddellijk als last worden opgenomen.

In de eerste fasen van een project komt het veelvuldig voor dat het resultaat van het project niet betrouwbaar kan worden ingeschat. Toch kan het waarschijnlijk zijn dat de entiteit de tot dan toe gemaakte projectkosten kan goedmaken. Daarom worden dan slechts opbrengsten opgenomen tot het bedrag van de kosten van de verrichte prestaties die naar waarschijnlijkheid worden gedekt door de opbrengsten uit de opdracht. Indien het resultaat van het project niet betrouwbaar kan worden bepaald, wordt geen winst opgenomen. Anderzijds kan het waarschijnlijk zijn dat de totale projectkosten de totale projectopbrengsten overschrijden, zelfs indien het resultaat van een project niet betrouwbaar kan worden ingeschat. In dergelijke gevallen wordt het bedrag van de projectkosten dat de totale projectopbrengsten overschrijdt, in overeenstemming met alinea 36 onmiddellijk als last opgenomen.

Projectkosten die waarschijnlijk niet kunnen worden goedgemaakt, worden onmiddellijk als last opgenomen. Voorbeelden van omstandigheden waarin het goedmaken van gemaakte projectkosten mogelijk niet waarschijnlijk is en waarin projectkosten mogelijk onmiddellijk als last moeten worden opgenomen, zijn onder meer projecten:

Indien de onzekerheden die verhinderden dat het resultaat van het project betrouwbaar kon worden bepaald niet langer bestaan, moeten de opbrengsten en lasten die verband houden met het onderhanden project in opdracht van derden worden opgenomen in overeenstemming met alinea 22 in plaats van alinea 32.

Als de totale projectkosten waarschijnlijk hoger zullen liggen dan de totale projectopbrengsten, moeten de verwachte verliezen onmiddellijk als last worden opgenomen.

Het bedrag van een dergelijk verlies wordt bepaald ongeacht:

De methode van winstneming naar rato van de verrichte prestaties wordt in elke verslagperiode cumulatief toegepast op de actuele schattingen van projectopbrengsten en -kosten. Bijgevolg moet het effect van een wijziging in de schatting van projectopbrengsten of -kosten, of het effect van een wijziging in de schatting van het resultaat van een project administratief worden verwerkt als een schattingswijziging (zie IAS 8 Grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en fouten). De gewijzigde schattingen worden gebruikt voor de bepaling van het bedrag aan opbrengsten en lasten die in de winst-en-verliesrekening worden opgenomen in de periode waarin de wijziging is aangebracht en in daaropvolgende perioden.

Een entiteit moet het volgende vermelden:

Ten aanzien van onderhanden projecten op de balansdatum moet een entiteit het volgende vermelden:

Ingehouden bedragen zijn bedragen van facturen naar rato van de voortgang van het werk die pas worden betaald als bepaalde contractuele voorwaarden zijn vervuld of nadat tekortkomingen zijn opgelost. Facturering naar rato van de voortgang van het werk houdt in dat bedragen worden gefactureerd voor prestaties die in een project reeds zijn verricht, ongeacht of die bedragen al betaald zijn door de opdrachtgever. Vooruitbetalingen zijn bedragen die door de aannemer zijn ontvangen voordat de betreffende prestaties zijn verricht.

Een entiteit moet het volgende vermelden:

Het brutobedrag dat door opdrachtgevers is verschuldigd voor onderhanden projecten is het nettobedrag van:

voor alle onderhanden projecten waarvan de gemaakte kosten plus de opgenomen winst (min de opgenomen verliezen) de gefactureerde bedragen naar rato van de voortgang van het werk overschrijden.

Het brutobedrag dat aan opdrachtgevers is verschuldigd voor onderhanden projecten is het nettobedrag van:

voor alle onderhanden projecten waarvan de gefactureerde bedragen naar rato van de voortgang van het werk de gemaakte kosten plus de opgenomen winst (min de opgenomen verliezen) overschrijden.

Een entiteit presenteert alle voorwaardelijke activa en verplichtingen in overeenstemming met IAS 37 Voorzieningen, voorwaardelijke verplichtingen en voorwaardelijke activa. Voorwaardelijke verplichtingen en voorwaardelijke activa kunnen onder meer voortkomen uit garantiekosten, claims, boeten of mogelijke verliezen.

Deze standaard wordt van kracht voor jaarrekeningen die betrekking hebben op verslagperioden die op of na 1 januari 1995 aanvangen.

de toekomstige realisatie (afwikkeling) van de boekwaarde van activa (verplichtingen) die zijn opgenomen in de balans van een entiteit; en

transacties en andere gebeurtenissen van de lopende periode die zijn opgenomen in de jaarrekening van een entiteit.

Deze standaard moet worden toegepast bij de administratieve verwerking van winstbelastingen.

Binnen het bestek van deze standaard omvatten winstbelastingen alle binnenlandse en buitenlandse belastingen die zijn gebaseerd op fiscale winsten. Winstbelastingen omvatten ook belastingen, zoals bronbelasting, die door een dochteronderneming, geassocieerde deelneming of joint venture zijn verschuldigd op uitkeringen aan de verslaggevende entiteit.

[Verwijderd]

Deze standaard behandelt niet de methoden voor de administratieve verwerking van overheidssubsidies (zie IAS 20 Administratieve verwerking van overheidssubsidies en informatieverschaffing over overheidssteun) of investeringsaftrekken. Deze standaard behandelt wel de administratieve verwerking van tijdelijke verschillen die kunnen voortvloeien uit dergelijke subsidies of investeringsaftrekken.

De volgende begrippen worden in deze standaard gebruikt met de hierna omschreven betekenis:

Commerciële winst is de winst of het verlies over een periode vóór de aftrek van belastinglasten.

Fiscale winst (fiscaal verlies) is de winst (het verlies) over een periode, bepaald in overeenstemming met de regels die zijn vastgelegd door de belastingdiensten, waarover winstbelastingen verschuldigd (terug te vorderen) zijn.

Een belastinglast (belastingbaat) is het totale bedrag dat is opgenomen in de bepaling van de winst of het verlies over de periode met betrekking tot over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belastingen en uitgestelde belastingen.

Over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belasting is het bedrag van verschuldigde (terug te vorderen) winstbelastingen met betrekking tot de fiscale winst (het fiscaal verlies) over een periode.

Uitgestelde belastingverplichtingen zijn de bedragen van in toekomstige perioden te betalen winstbelastingen met betrekking tot belastbare tijdelijke verschillen.

Uitgestelde belastingvorderingen zijn de bedragen van in toekomstige perioden terug te vorderen winstbelastingen met betrekking tot:

Tijdelijke verschillen zijn verschillen tussen de boekwaarde van een actief of verplichting in de balans en de fiscale boekwaarde ervan. Tijdelijke verschillen kunnen zijn:

De fiscale boekwaarde van een actief of verplichting is het bedrag dat voor belastingdoeleinden aan dat actief of die verplichting is toegerekend.

Belastinglasten (belastingbaten) omvatten over de verslagperiode verschuldigde belastinglasten (verrekenbare belastingbaten) en uitgestelde belastinglasten (belastingbaten).

De fiscale boekwaarde van een actief is het bedrag dat voor belastingdoeleinden zal kunnen worden verrekend met alle belastbare economische voordelen die naar een entiteit zullen vloeien als deze de boekwaarde van het actief realiseert. Als deze economische voordelen niet belastbaar zijn, is de fiscale boekwaarde van het actief gelijk aan zijn boekwaarde.

Voorbeelden

De fiscale boekwaarde van een verplichting is haar boekwaarde, verminderd met elk bedrag dat in toekomstige perioden fiscaal aftrekbaar zal zijn voor die verplichting. In geval van opbrengsten die van tevoren zijn ontvangen, is de fiscale boekwaarde van de resulterende verplichting gelijk aan haar boekwaarde, verminderd met elk bedrag van de opbrengsten die in toekomstige perioden niet belastbaar zullen zijn.

Voorbeelden

Sommige posten hebben een fiscale boekwaarde maar worden niet in de balans opgenomen als activa en verplichtingen. Onderzoekskosten worden bijvoorbeeld opgenomen als lasten voor de bepaling van de commerciële winst in de periode waarin ze zijn ontstaan, maar mogen pas in een latere periode worden opgenomen als een aftrekpost voor de bepaling van de fiscale winst (het fiscaal verlies). Het verschil tussen de fiscale boekwaarde van de onderzoekskosten, zijnde het bedrag dat de belastingautoriteiten toestaan als aftrekpost in toekomstige perioden, en de boekwaarde van nihil is een verrekenbaar tijdelijk verschil dat leidt tot een uitgestelde belastingvordering.

Indien de fiscale boekwaarde van een actief of verplichting niet onmiddellijk duidelijk is, is het nuttig om terug te grijpen naar het fundamentele principe waarop deze standaard is gebaseerd: dat, behalve in bepaalde beperkte uitzonderingsgevallen, een entiteit een uitgestelde belastingverplichting (-vordering) moet opnemen telkens wanneer de realisatie of afwikkeling van de boekwaarde van een actief of verplichting toekomstige belastingbetalingen groter (kleiner) zou maken dan ze zouden zijn als een dergelijke realisatie of afwikkeling geen fiscale gevolgen had. Voorbeeld C na alinea 52 illustreert omstandigheden waarin het nuttig kan zijn om terug te grijpen naar dit fundamentele principe, bijvoorbeeld als de fiscale boekwaarde van een actief of verplichting afhankelijk is van de verwachte wijze van realisatie of afwikkeling.

In geconsolideerde jaarrekeningen worden tijdelijke verschillen bepaald door de boekwaarde van activa en verplichtingen in de geconsolideerde jaarrekeningen te vergelijken met de juiste fiscale boekwaarde. De fiscale boekwaarde wordt bepaald op basis van een geconsolideerde belastingaangifte in de rechtsgebieden waarin een dergelijke aangifte wordt ingediend. In andere rechtsgebieden wordt de fiscale boekwaarde bepaald op basis van de belastingaangiften van elke entiteit in de groep.

Over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belastingen voor lopende en voorgaande perioden moeten, in zoverre ze nog niet zijn betaald, worden opgenomen als een verplichting. Als het bedrag dat al is betaald met betrekking tot lopende en voorgaande perioden groter is dan het bedrag dat over deze perioden is verschuldigd, moet het saldo worden opgenomen als een actief.

Het voordeel met betrekking tot een fiscaal verlies dat achterwaarts kan worden gecompenseerd met in een vorige periode verschuldigde belasting moet worden opgenomen als een actief.

Als een fiscaal verlies wordt aangewend om over een voorgaande periode verschuldigde belasting terug te vorderen, neemt een entiteit het voordeel op als een actief in de periode waarin het fiscaal verlies plaatsvindt, omdat het waarschijnlijk is dat het voordeel naar de entiteit zal vloeien en betrouwbaar kan worden gewaardeerd.

Voor alle belastbare tijdelijke verschillen, moet een uitgestelde belastingverplichting worden opgenomen behalve voor zover de uitgestelde belastingverplichting voortvloeit uit:

Voor belastbare tijdelijke verschillen die verband houden met investeringen in dochterondernemingen, filialen, geassocieerde deelnemingen en belangen in joint ventures, moet een uitgestelde belastingverplichting echter worden opgenomen in overeenstemming met alinea 39.

Het is inherent aan de opname van een actief dat zijn boekwaarde zal worden gerealiseerd in de vorm van economische voordelen die in toekomstige perioden naar de entiteit zullen vloeien. Als de boekwaarde van het actief groter is dan zijn fiscale boekwaarde, zal het bedrag van de belastbare economische voordelen groter zijn dan het bedrag dat fiscaal aftrekbaar is. Dit verschil is een belastbaar tijdelijk verschil, en de verplichting om de resulterende winstbelastingen in toekomstige perioden te betalen, is een uitgestelde belastingverplichting. Naarmate de entiteit de boekwaarde van het actief realiseert, wordt het belastbare tijdelijke verschil afgewikkeld en zal de entiteit fiscale winst hebben. Dit maakt het waarschijnlijk dat economische voordelen uit de entiteit zullen wegvloeien in de vorm van belastingbetalingen. Daarom vereist deze standaard de opname van alle uitgestelde belastingverplichtingen, behalve in bepaalde gevallen die zijn beschreven in alinea's 15 en 39.

VoorbeeldEen actief dat 150 euro kostte heeft een boekwaarde van 100 euro. De cumulatieve afschrijving voor belastingdoeleinden bedraagt 90 euro, en het belastingtarief bedraagt 25 %.De fiscale boekwaarde van het actief bedraagt 60 euro (de kostprijs van 150 euro min de cumulatieve afschrijving voor belastingdoeleinden van 90 euro). Om de boekwaarde van 100 euro te realiseren, moet de entiteit een belastbare winst van 100 euro hebben, maar zal ze slechts een afschrijving voor belastingdoeleinden van 60 euro in mindering kunnen brengen. Bijgevolg zal de entiteit winstbelastingen van 10 euro (40 euro tegen 25 %) betalen wanneer ze de boekwaarde van het actief realiseert. Het verschil tussen de boekwaarde van 100 euro en de fiscale boekwaarde van 60 euro is een belastbaar tijdelijk verschil van 40 euro. Bijgevolg neemt de entiteit een uitgestelde belastingverplichting van 10 euro (40 euro tegen 25 %) op, wat de winstbelastingen vertegenwoordigt die de entiteit zal betalen wanneer ze de boekwaarde van het actief realiseert.

Soms ontstaan er tijdelijke verschillen wanneer baten of lasten in een bepaalde verslagperiode worden opgenomen in de commerciële winst, maar in een andere periode in de fiscale winst. Dergelijke tijdelijke verschillen worden vaak periodeverschuivingen genoemd. Hieronder wordt een aantal voorbeelden gegeven van dergelijke tijdelijke verschillen die belastbare tijdelijke verschillen zijn en bijgevolg leiden tot uitgestelde belastingverplichtingen:

Tijdelijke verschillen ontstaan eveneens in de volgende gevallen:

De kostprijs van een bedrijfscombinatie wordt toegerekend door de identificeerbare verworven activa en overgenomen verplichtingen op te nemen op basis van hun reële waarde op de overnamedatum. Tijdelijke verschillen ontstaan wanneer de fiscale boekwaarden van de verworven identificeerbare activa en overgenomen verplichtingen geen invloed ondervinden van de bedrijfscombinatie of wanneer zij op uiteenlopende wijze worden beïnvloed. Als de boekwaarde van een actief bijvoorbeeld wordt verhoogd tot de reële waarde, maar de fiscale boekwaarde van het actief gelijk blijft aan de kostprijs van de vorige eigenaar, ontstaat een belastbaar tijdelijk verschil dat leidt tot een uitgestelde belastingverplichting. De daaruit voortvloeiende uitgestelde belastingverplichting heeft invloed op de goodwill (zie alinea 66).

IFRSs staan toe of vereisen dat bepaalde activa worden geboekt tegen reële waarde of dat ze worden geherwaardeerd (zie bijvoorbeeld IAS 16 Materiële vaste activa, IAS 38 Immateriële activa, IAS 39 Financiële instrumenten: opname en waardering en IAS 40 Vastgoedbeleggingen). In sommige rechtsgebieden heeft de herwaardering of andere aanpassing van een actief naar zijn reële waarde invloed op de fiscale winst (het fiscaal verlies) over de lopende periode. Bijgevolg wordt de fiscale boekwaarde van het actief aangepast en ontstaat er geen tijdelijk verschil. In andere rechtsgebieden heeft de herwaardering of aanpassing van een actief geen invloed op de fiscale winst in de periode waarin de herwaardering of aanpassing plaatsvond, en wordt bijgevolg de fiscale boekwaarde van het actief niet aangepast. Niettemin zal de toekomstige realisatie van de boekwaarde leiden tot een belastbare stroom van economische voordelen die naar de entiteit zullen vloeien, en het bedrag dat fiscaal aftrekbaar is zal verschillen van het bedrag van deze economische voordelen. Het verschil tussen de boekwaarde van een geherwaardeerd actief en zijn fiscale boekwaarde is een tijdelijk verschil en leidt tot een uitgestelde belastingverplichting of -vordering. Dit geldt zelfs indien:

Goodwill die voortvloeit uit een bedrijfscombinatie wordt gewaardeerd als het surplus van de kostprijs van de bedrijfscombinatie ten opzichte van het belang dat de overnemende partij heeft in de netto reële waarde van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij. Vele belastingautoriteiten staan niet toe dat de verlaging van de boekwaarde van goodwill als een aftrekbare last wordt opgenomen in de bepaling van de fiscale winst. Bovendien is de kostprijs van goodwill in dergelijke rechtsgebieden vaak niet aftrekbaar als een dochteronderneming haar onderliggende activiteiten afstoot. In die rechtsgebieden heeft goodwill een fiscale boekwaarde van nihil. Elk verschil tussen de boekwaarde van goodwill en zijn fiscale boekwaarde van nihil is een belastbaar tijdelijk verschil. Deze standaard staat echter niet toe dat de resulterende uitgestelde belastingverplichting wordt opgenomen, aangezien goodwill gewaardeerd wordt als een restpost en de opname van de uitgestelde belastingverplichting zou leiden tot een verhoging van de boekwaarde van de goodwill.

Latere verlagingen van een uitgestelde belastingverplichting die niet is opgenomen omdat ze voortvloeit uit de eerste opname van goodwill worden ook beschouwd te zijn voortgekomen uit de eerste opname van goodwill en worden derhalve niet opgenomen volgens alinea 15(a). Wanneer goodwill bijvoorbeeld verworven is in een bedrijfscombinatie tegen een kostprijs van 100 maar een fiscale waarde heeft van nihil, verbiedt alinea 15(a) de entiteit de resulterende uitgestelde belastingverplichting op te nemen. Indien de entiteit voor die goodwill later een bijzonder waardeverminderingsverlies van 20 opneemt, wordt het bedrag van het belastbaar tijdelijk verschil met betrekking tot de goodwill teruggebracht van 100 tot 80, met als gevolg een waardevermindering van de niet-opgenomen uitgestelde belastingverplichting. Die waardevermindering van de niet-opgenomen uitgestelde belastingverplichting wordt ook verondersteld betrekking te hebben op de eerste opname van goodwill en mag daarom niet worden opgenomen volgens alinea 15(a).

Uitgestelde belastingverplichtingen voor belastbare tijdelijke verschillen die betrekking hebben op goodwill worden echter opgenomen, voor zover zij niet voortvloeien uit de eerste opname van goodwill. Wanneer goodwill bijvoorbeeld verworven wordt in een bedrijfscombinatie tegen een kostprijs van 100 en voor belastingdoeleinden aftrekbaar is voor 20 % per jaar vanaf het jaar van de verwerving, dan is de fiscale waarde van de goodwill 100 bij eerste opname en 80 aan het eind van het jaar van de verwerving. Als de boekwaarde van goodwill aan het eind van het jaar van verwerving nog steeds 100 is, ontstaat een belastbaar tijdelijk verschil van 20 aan het eind van dat jaar. Omdat dat belastbaar tijdelijk verschil niet betrekking heeft op de eerste opname van de goodwill, wordt de resulterende uitgestelde belastingverplichting opgenomen.

Bij de eerste opname van een actief of verplichting kan een tijdelijk verschil ontstaan, bijvoorbeeld als een deel van de kostprijs of de volledige kostprijs van een actief niet fiscaal aftrekbaar is. De methode voor administratieve verwerking van een dergelijk tijdelijk verschil is afhankelijk van de aard van de transactie die heeft geleid tot de eerste opname van het actief of de verplichting:

Voorbeeld ter illustratie van alinea 22(c)Een entiteit is van plan een actief met een kostprijs van 1 000 euro te gebruiken tijdens zijn volledige gebruiksduur van vijf jaar en het vervolgens te verkopen voor een restwaarde van nihil. Het belastingtarief bedraagt 40 %. De afschrijving van het actief is niet fiscaal aftrekbaar. Bij de vervreemding van het actief zijn eventuele vermogenswinsten niet belastbaar en eventuele vermogensverliezen niet aftrekbaar.Aangezien de entiteit de boekwaarde van het actief realiseert, zal ze belastbare baten hebben voor een bedrag van 1 000 euro en een belasting betalen van 400 euro. De entiteit neemt de resulterende uitgestelde belastingverplichting van 400 euro niet op, omdat deze voortvloeit uit de eerste opname van het actief. In het volgende jaar bedraagt de boekwaarde van het actief 800 euro. Op de belastbare baat van 800 euro die de entiteit heeft, betaalt zij een belasting van 320 euro. De entiteit neemt de uitgestelde belastingverplichting van 320 euro niet op omdat deze voortvloeit uit de eerste opname van het actief.

In overeenstemming met IAS 32 Financiële instrumenten: presentatie classificeert de emittent van een samengesteld financieel instrument (bijvoorbeeld een converteerbare obligatie) de vreemdvermogenscomponent van het instrument als een verplichting en de eigenvermogenscomponent als eigen vermogen. In sommige rechtsgebieden is de fiscale boekwaarde van de vreemdvermogenscomponent bij de eerste opname gelijk aan de initiële boekwaarde van de som van de vreemdvermogens- en eigenvermogenscomponenten. Het resulterende belastbare tijdelijke verschil ontstaat omdat de eerste opname van de eigenvermogenscomponent afzonderlijk van de vreemdvermogenscomponent plaatsvindt. Aldus is de uitzondering die in alinea 15(b) is vermeld niet van toepassing. Bijgevolg neemt een entiteit de resulterende uitgestelde belastingverplichting op. In overeenstemming met alinea 61 wordt de uitgestelde belasting direct verrekend met de boekwaarde van de eigenvermogenscomponent. In overeenstemming met alinea 58 worden daaropvolgende wijzigingen in de uitgestelde belastingverplichting in de winst-en-verliesrekening opgenomen als uitgestelde belastinglasten (-baten).

Voor alle verrekenbare tijdelijke verschillen moet een uitgestelde belastingvordering worden opgenomen, in zoverre het waarschijnlijk is dat er fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee het verrekenbare tijdelijke verschil kan worden verrekend, tenzij de uitgestelde belastingvordering voortvloeit uit de eerste opname van een vordering of verplichting in een transactie die:

Voor verrekenbare tijdelijke verschillen die verband houden met investeringen in dochterondernemingen, filialen, geassocieerde deelnemingen en belangen in joint ventures moet echter een uitgestelde belastingvordering worden opgenomen in overeenstemming met alinea 44.

Het is inherent aan de opname van een verplichting dat de boekwaarde in toekomstige perioden zal worden afgewikkeld door een uitstroom uit de entiteit van middelen die economische voordelen in zich dragen. Als middelen uit de entiteit wegvloeien, kan een deel van hun bedrag of hun volledige bedrag worden verrekend in de bepaling van de fiscale winst van een periode na de periode waarin de verplichting is opgenomen. In dergelijke gevallen bestaat er een tijdelijk verschil tussen de boekwaarde van de verplichting en haar fiscale boekwaarde. Dienovereenkomstig ontstaat met betrekking tot de winstbelastingen die in de toekomstige perioden kunnen worden teruggevorderd een uitgestelde belastingvordering wanneer het is toegestaan dat dat gedeelte van de verplichting wordt afgetrokken in de bepaling van de fiscale winst. Als de boekwaarde van een actief kleiner is dan zijn fiscale boekwaarde, leidt het verschil tot een uitgestelde belastingvordering op de winstbelastingen die in toekomstige perioden kunnen worden teruggevorderd.

VoorbeeldEen entiteit neemt een verplichting van 100 euro op voor te betalen kosten van productgaranties. De kosten van productgaranties zullen pas fiscaal aftrekbaar worden wanneer de entiteit de claims betaalt. Het belastingtarief bedraagt 25 %.De fiscale boekwaarde van de verplichting is nihil (boekwaarde van 100 euro, min het bedrag dat voor die verplichting in toekomstige perioden fiscaal aftrekbaar zal zijn). Bij de afwikkeling van de verplichting tegen de boekwaarde, zal de entiteit haar toekomstige fiscale winst verminderen met een bedrag van 100 euro, en bijgevolg ook haar toekomstige belastingbetalingen met een bedrag van 25 euro (100 euro tegen 25 %). Het verschil tussen de boekwaarde van 100 euro en de fiscale boekwaarde van nihil is een verrekenbaar tijdelijk verschil van 100 euro. Bijgevolg neemt de entiteit een uitgestelde belastingvordering van 25 euro (100 euro tegen 25 %) op, op voorwaarde dat ze in toekomstige perioden naar alle waarschijnlijkheid voldoende fiscale winst zal genereren om een vermindering van de belastingbetalingen te genieten.

Wat volgt zijn voorbeelden van verrekenbare tijdelijke verschillen die aanleiding geven tot uitgestelde belastingvorderingen:

De afwikkeling van verrekenbare tijdelijke verschillen leidt tot een vermindering van de fiscale winst in toekomstige perioden. Er zullen echter slechts economische voordelen in de vorm van verlaagde belastingbetalingen naar de entiteit vloeien als zij voldoende fiscale winsten genereert waarmee de verminderingen kunnen worden verrekend. Bijgevolg neemt een entiteit slechts uitgestelde belastingvorderingen op als het waarschijnlijk is dat er belastbare winsten beschikbaar zullen zijn die kunnen worden aangewend voor de verrekenbare tijdelijke verschillen.

Het is waarschijnlijk dat er fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee een verrekenbaar tijdelijk verschil kan worden verrekend als er voldoende belastbare tijdelijke verschillen zijn met betrekking tot dezelfde belastingautoriteit en dezelfde belastbare entiteit, waarvan wordt verwacht dat ze zullen worden afgewikkeld:

In dergelijke gevallen wordt de uitgestelde belastingvordering opgenomen in de periode waarin de verrekenbare tijdelijke verschillen ontstaan.

Als er onvoldoende belastbare tijdelijke verschillen zijn die dezelfde belastingautoriteit en dezelfde belastbare entiteit betreffen, wordt de uitgestelde belastingvordering opgenomen in zoverre:

Planning van de fiscale winst houdt in dat de entiteit acties onderneemt om in een bepaalde periode belastbare baten te genereren of haar belastbare baten te verhogen vóór de afloop van een voorwaarts gecompenseerd fiscaal verlies of fiscaal verrekenbaar tegoed. In sommige rechtsgebieden kan fiscale winst bijvoorbeeld worden gegenereerd of verhoogd door:

Als door planning van de fiscale winst, fiscale winst uit een latere periode beschikbaar wordt in een vroegere periode, is de verrekening van een voorwaarts gecompenseerd fiscaal verlies of fiscaal verrekenbaar tegoed nog steeds afhankelijk van het bestaan van toekomstige fiscale winst uit andere bronnen dan tijdelijke verschillen die in de toekomst zullen ontstaan.

Als een entiteit in het recente verleden verlies heeft geleden, moet zij de leidraden in alinea's 35 en 36 in beschouwing nemen.

[Verwijderd]

Eén geval waarin een uitgestelde belastingvordering ontstaat bij de eerste opname van een actief is wanneer niet-belastbare overheidssubsidies voor een actief worden afgetrokken om te komen tot de boekwaarde van het actief, doch voor belastingdoeleinden niet worden afgetrokken van het af te schrijven bedrag van het actief (met andere woorden zijn fiscale boekwaarde); de boekwaarde van het actief is kleiner dan zijn fiscale boekwaarde, en dit leidt tot een verrekenbaar tijdelijk verschil. Overheidssubsidies mogen ook worden beschouwd als uitgestelde baten. In dat geval is het verschil tussen de uitgestelde baten en de fiscale boekwaarde van nihil een verrekenbaar tijdelijk verschil. Ongeacht de presentatiemethode die een entiteit hanteert, mag ze de resulterende uitgestelde belastingvordering niet opnemen om de reden die in alinea 22 is vermeld.

Voor de voorwaartse compensatie van niet-gecompenseerde fiscale verliezen en ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden moet een uitgestelde belastingvordering worden opgenomen in zoverre het waarschijnlijk is dat er toekomstige fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee de niet-gecompenseerde fiscale verliezen en ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden kunnen worden verrekend.

De criteria voor de opname van uitgestelde belastingvorderingen die voortvloeien uit de voorwaartse compensatie van niet-gecompenseerde fiscale verliezen en ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden zijn dezelfde als de criteria voor de opname van uitgestelde belastingvorderingen die voortvloeien uit verrekenbare tijdelijke verschillen. Het bestaan van niet-gecompenseerde fiscale verliezen vormt echter een duidelijke indicatie dat mogelijk geen toekomstige fiscale winst beschikbaar zal zijn. Daarom neemt een entiteit die in het recente verleden vaak verliezen heeft geleden een uitgestelde belastingvordering die voortvloeit uit niet-gecompenseerde fiscale verliezen of ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden alleen op in zoverre zij over voldoende belastbare tijdelijke verschillen beschikt of als er andere overtuigende aanwijzingen zijn dat er voldoende fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee de niet-gecompenseerde fiscale verliezen of ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden kunnen worden verrekend door de entiteit. In dergelijke omstandigheden vereist alinea 82 informatieverschaffing over het bedrag van de uitgestelde belastingvordering en de aard van de aanwijzingen die de opname van deze vordering ondersteunen.

Een entiteit moet de volgende criteria in beschouwing nemen bij de beoordeling van de waarschijnlijkheid dat fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee de niet-gecompenseerde fiscale verliezen of ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden kunnen worden verrekend:

In zoverre het niet waarschijnlijk is dat er fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee de niet-gecompenseerde fiscale verliezen of ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden kunnen worden verrekend, wordt de uitgestelde belastingvordering niet opgenomen.

Op elke balansdatum beoordeelt een entiteit niet-opgenomen uitgestelde belastingvorderingen opnieuw. De entiteit neemt een voorheen niet-opgenomen uitgestelde belastingvordering op in zoverre het waarschijnlijk is geworden dat de uitgestelde belastingvordering kan worden gerealiseerd met de toekomstige fiscale winst. Bijvoorbeeld een verbetering van de handelsvoorwaarden kan het waarschijnlijker maken dat de entiteit in de toekomst voldoende fiscale winst zal kunnen genereren zodat de uitgestelde belastingvordering de in alinea 24 of 34 beschreven opnamecriteria vervult. Een ander voorbeeld is wanneer een entiteit uitgestelde belastingvorderingen opnieuw beoordeelt op de datum van een bedrijfscombinatie of daarna (zie alinea's 67 en 68).

Tijdelijke verschillen ontstaan wanneer de boekwaarde van investeringen in dochterondernemingen, filialen en geassocieerde deelnemingen of belangen in joint ventures (namelijk het aandeel van de moedermaatschappij of investeerder in de nettoactiva van de dochteronderneming, het filiaal, de geassocieerde deelneming of deelneming, met inbegrip van de boekwaarde van goodwill) afwijkt van de fiscale boekwaarde (vaak de kostprijs) van de investering of het belang. Dergelijke verschillen kunnen ontstaan in een aantal verschillende omstandigheden, bijvoorbeeld:

In een geconsolideerde jaarrekening kan het tijdelijke verschil afwijken van het tijdelijke verschil dat verband houdt met die investering in de enkelvoudige jaarrekening van de moedermaatschappij als de moedermaatschappij de investering in haar enkelvoudige jaarrekening waardeert tegen kostprijs of geherwaardeerd bedrag.

Een entiteit moet een uitgestelde belastingverplichting opnemen voor alle belastbare tijdelijke verschillen die verband houden met investeringen in dochterondernemingen, filialen en geassocieerde deelnemingen, en belangen in joint ventures, tenzij de volgende voorwaarden beide zijn vervuld, namelijk indien:

Aangezien een moedermaatschappij het dividendbeleid van haar dochteronderneming bepaalt, kan de moedermaatschappij het tijdstip bepalen van de afwikkeling van tijdelijke verschillen die verband houden met die investering (met inbegrip van de tijdelijke verschillen die voortvloeien zowel uit niet-uitgekeerde winsten als uit verschillen bij de omrekening van vreemde valuta's). Bovendien zou het praktisch vaak niet haalbaar zijn om het bedrag van de winstbelastingen te bepalen dat verschuldigd zou zijn wanneer het tijdelijke verschil wordt afgewikkeld. Als de moedermaatschappij heeft bepaald dat deze winsten niet in de nabije toekomst zullen worden uitgekeerd, neemt ze bijgevolg geen uitgestelde belastingverplichting op. Dezelfde overwegingen zijn van toepassing op investeringen in filialen.

De niet-monetaire activa en verplichtingen van een entiteit worden gewaardeerd in haar functionele valuta (zie IAS 21 De gevolgen van wisselkoerswijzigingen). Indien de fiscale winst of het fiscaal verlies van de entiteit (en derhalve de fiscale boekwaarde van haar niet-monetaire activa en verplichtingen) wordt bepaald in een andere valuta, geven wisselkoerswijzigingen aanleiding tot tijdelijke verschillen die resulteren in de opname van een uitgestelde belastingverplichting of (behoudens alinea 24) of een uitgestelde belastingvordering. De resulterende uitgestelde belastingen worden verwerkt in de winst-en-verliesrekening (zie alinea 58).

Een investeerder in een geassocieerde deelneming heeft geen zeggenschap over die entiteit en verkeert gewoonlijk niet in een positie om het dividendbeleid van die entiteit te bepalen. Als er geen overeenkomst bestaat die vereist dat de winsten van de geassocieerde deelneming in de nabije toekomst niet zullen worden uitgekeerd, neemt een investeerder bijgevolg een uitgestelde belastingverplichting op die voortvloeit uit belastbare tijdelijke verschillen die verband houden met zijn investering in de geassocieerde deelneming. In sommige gevallen kan een investeerder niet bepalen hoeveel belastingen hij verschuldigd zou zijn als hij de kostprijs van zijn investering in een geassocieerde deelneming goedmaakt, maar kan hij wel bepalen dat dit bedrag gelijk zal zijn aan of groter zal zijn dan een minimumbedrag. In dergelijke gevallen wordt de uitgestelde belastingverplichting gewaardeerd tegen dit bedrag.

De overeenkomst tussen de deelnemers in een joint venture behandelt gewoonlijk de winstdeling en geeft aan of voor beslissingen over dergelijke kwesties de toestemming vereist is van alle deelnemers in de joint venture of een vooraf bepaalde meerderheid van deze deelnemers. Als de deelnemer in een joint venture de winstdeling kan bepalen en het waarschijnlijk is dat de winsten in de nabije toekomst niet zullen worden uitgekeerd, wordt geen uitgestelde belastingverplichting opgenomen.

Een entiteit moet een uitgestelde belastingvordering opnemen voor alle verrekenbare tijdelijke verschillen die voortvloeien uit investeringen in dochterondernemingen, filialen en geassocieerde deelnemingen en belangen in joint ventures, in zoverre en alleen in zoverre het waarschijnlijk is dat:

Bij het bepalen of een uitgestelde belastingvordering wordt opgenomen voor verrekenbare tijdelijke verschillen die verband houden met haar investeringen in dochterondernemingen, filialen en geassocieerde deelnemingen, en haar belangen in joint ventures, moet een entiteit de in alinea's 28 tot en met 31 beschreven leidraden in beschouwing nemen.

Actuele belastingverplichtingen (-vorderingen) voor de lopende en voorgaande perioden moeten worden gewaardeerd tegen het bedrag dat naar verwachting zal worden betaald aan (teruggevorderd van) de belastingautoriteiten, op basis van de belastingtarieven (en de belastingwetgeving) waarvan het wetgevingsproces materieel is afgesloten op de balansdatum.

Uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen moeten worden gewaardeerd tegen de belastingtarieven die naar verwachting van toepassing zullen zijn op de periode waarin de vordering wordt gerealiseerd of de verplichting wordt afgewikkeld, op basis van de belastingtarieven (en de belastingwetgeving) waarvan het wetgevingsproces materieel is afgesloten op de balansdatum.

Actuele en uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen worden gewoonlijk gewaardeerd op basis van de belastingtarieven (en belastingwetgeving) waarvan het wetgevingsproces is afgesloten. In sommige rechtsgebieden hebben aankondigingen van belastingtarieven (en belastingwetten) door de overheid echter het wezenlijke effect van eigenlijke uitvaardiging, die verscheidene maanden na de aankondiging kan komen. In deze omstandigheden worden belastingvorderingen en -verplichtingen gewaardeerd op basis van de aangekondigde belastingtarieven (en belastingwetgeving).

Indien verschillende belastingtarieven van toepassing zijn op verschillende niveaus van belastbare winst, worden uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen gewaardeerd op basis van de gemiddelde tarieven die naar verwachting van toepassing zullen zijn op de fiscale winst (het fiscaal verlies) van de perioden waarin de tijdelijke verschillen naar verwachting zullen worden afgewikkeld.

[Verwijderd]

De waardering van uitgestelde belastingverplichtingen en -vorderingen moet de fiscale gevolgen weerspiegelen die zouden voortvloeien uit de wijze waarop de entiteit op de balansdatum de boekwaarde van haar activa en verplichtingen verwacht te realiseren of af te wikkelen.

In sommige rechtsgebieden kan de wijze waarop een entiteit de boekwaarde van een actief (verplichting) realiseert (afwikkelt) invloed hebben op één van beide of beide onderstaande punten:

In dergelijke gevallen waardeert een entiteit uitgestelde belastingverplichtingen en -vorderingen op basis van het belastingtarief en de fiscale boekwaarde die consistent zijn met de verwachte wijze van realisatie of afwikkeling.

Voorbeeld AEen actief heeft een boekwaarde van 100 euro en een fiscale boekwaarde van 60 euro. Er zou een belastingtarief van 20 % van toepassing zijn als het actief werd verkocht, terwijl overige baten zouden onderworpen zijn aan een belastingtarief van 30 %.De entiteit neemt een uitgestelde belastingverplichting van 8 euro (40 euro tegen 20 %) op als ze het actief verwacht te verkopen zonder verder gebruik, en neemt een uitgestelde belastingverplichting van 12 euro (40 euro tegen 30 %) op als ze het actief verwacht aan te houden en de boekwaarde ervan verwacht te realiseren via het gebruik van het actief.Voorbeeld BEen actief met een kostprijs van 100 euro en een boekwaarde van 80 euro wordt geherwaardeerd op 150 euro. Er vindt geen equivalente aanpassing plaats voor belastingdoeleinden. De cumulatieve afschrijving voor belastingdoeleinden bedraagt 30 euro, en het belastingtarief bedraagt 30 %. Als het actief wordt verkocht voor een bedrag dat groter is dan de kostprijs, zal de cumulatieve afschrijving voor belastingdoeleinden van 30 euro worden opgenomen in de belastbare winst, maar zal het bedrag waarmee de verkoopopbrengst de kostprijs overschrijdt niet belastbaar zijn.De fiscale boekwaarde van het actief bedraagt 70 euro en er is een belastbaar tijdelijk verschil van 80 euro. Als de entiteit de boekwaarde verwacht te realiseren via gebruik van het actief, moet ze een belastbare winst van 150 euro genereren, maar zal ze slechts een afschrijving van 70 euro kunnen aftrekken. Op deze basis is er een uitgestelde belastingverplichting van 24 euro (80 euro tegen 30 %). Als de entiteit de boekwaarde verwacht te realiseren door het actief onmiddellijk te verkopen voor een opbrengst van 150 euro, wordt de uitgestelde belastingverplichting als volgt berekend:

(Opmerking: In overeenstemming met alinea 61 worden de bijkomende uitgestelde belastingen die voortvloeien uit de herwaardering rechtstreeks in het eigen vermogen verwerkt.)Voorbeeld CDe gegevens zijn dezelfde als in voorbeeld B, behalve dat als het actief wordt verkocht voor een bedrag dat groter is dan de kostprijs, de cumulatieve afschrijving voor belastingdoeleinden zal worden opgenomen in de belastbare winst (belast tegen 30 %) en de verkoopopbrengst zal worden belast tegen 40 %, na aftrek van voor inflatie aangepaste kosten van 110 euro.Als de entiteit de boekwaarde verwacht te realiseren via gebruik van het actief, moet ze een belastbare winst van 150 euro genereren, maar zal ze slechts een afschrijving van 70 euro kunnen aftrekken. Op deze basis bedraagt de fiscale boekwaarde 70 euro, is er een belastbaar tijdelijk verschil van 80 euro en is er een uitgestelde belastingverplichting van 24 euro (80 euro tegen 30 %), zoals in voorbeeld B. Als de entiteit de boekwaarde verwacht te realiseren door het actief onmiddellijk te verkopen voor een opbrengst van 150 euro, zal de entiteit de geïndexeerde kostprijs van 110 euro kunnen aftrekken. De netto-opbrengst van 40 euro zal worden belast tegen 40 %. Daarnaast zal de cumulatieve afschrijving voor belastingdoeleinden van 30 euro worden opgenomen in de belastbare winst en worden belast tegen 30 %. Op deze basis bedraagt de fiscale boekwaarde 80 euro (110 euro min 30 euro), is er een belastbaar tijdelijk verschil van 70 euro, en is er een uitgestelde belastingverplichting van 25 euro (40 euro tegen 40 % plus 30 euro tegen 30 %). Indien de fiscale boekwaarde niet onmiddellijk duidelijk is in dit voorbeeld, kan het nuttig zijn om terug te grijpen naar het fundamentele principe dat is beschreven in alinea 10. (Opmerking: In overeenstemming met alinea 61 worden de bijkomende uitgestelde belastingen die voortvloeien uit de herwaardering rechtstreeks in het eigen vermogen verwerkt.)

In sommige rechtsgebieden zijn winstbelastingen verschuldigd tegen een hoger of lager tarief als de nettowinst of ingehouden winsten geheel of gedeeltelijk worden uitgekeerd als dividend aan aandeelhouders van de entiteit. In sommige andere rechtsgebieden zijn winstbelastingen mogelijk restitueerbaar of verschuldigd als de nettowinst of ingehouden winsten geheel of gedeeltelijk als dividend aan aandeelhouders van de entiteit worden uitgekeerd. In deze omstandigheden worden actuele en uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen gewaardeerd tegen het belastingtarief dat van toepassing is op niet-uitgekeerde winsten.

In de omstandigheden beschreven in alinea 52A worden de fiscale gevolgen van dividenden opgenomen wanneer een verplichting om het dividend uit te keren wordt opgenomen. De fiscale gevolgen van dividenden zijn meer direct gekoppeld aan transacties of gebeurtenissen in het verleden dan aan uitkeringen aan eigenaars. Daarom worden de fiscale gevolgen van dividenden opgenomen in de winst of het verlies over de periode zoals vereist door alinea 58, tenzij de gevolgen van dividenden op het vlak van de winstbelastingen voortvloeien uit de omstandigheden die zijn beschreven in alinea 58(a) en (b).

Voorbeeld ter illustratie van alinea's 52A en 52BHet volgende voorbeeld behandelt de waardering van actuele en uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen voor een entiteit in een rechtsgebied waarin winstbelastingen verschuldigd zijn tegen een hoger tarief op niet-uitgekeerde winsten (50 %) en waarbij een bedrag restitueerbaar is wanneer winsten worden uitgekeerd. Het belastingtarief op uitgekeerde winsten bedraagt 35 %. Op de balansdatum, zijnde 31 december 20X1, neemt de entiteit geen verplichting op voor dividenden die na de balansdatum werden voorgesteld of gedeclareerd. Bijgevolg worden geen dividenden opgenomen in het jaar 20X1. De belastbare winst voor 20X1 bedraagt 100 000 euro. Het netto belastbare tijdelijke verschil voor het jaar 20X1 bedraagt 40 000 euro.De entiteit neemt een actuele belastingverplichting en lasten uit hoofde van winstbelastingen over de verslagperiode van 50 000 euro op. Er wordt geen actief opgenomen voor het bedrag dat mogelijk kan worden gerealiseerd als gevolg van toekomstige dividenden. De entiteit neemt ook een uitgestelde belastingverplichting en uitgestelde belastinglasten van 20 000 euro (40 000 euro tegen 50 %) op, wat de winstbelastingen vertegenwoordigt die de entiteit zal betalen wanneer ze de boekwaarde van haar activa en verplichtingen realiseert dan wel afwikkelt op basis van het belastingtarief dat van toepassing is op niet-uitgekeerde winsten.Daarna, op 15 maart 20X2, neemt de entiteit dividenden ten bedrage van 10 000 euro uit vorige exploitatiewinsten op als een verplichting.Op 15 maart 20X2 neemt de entiteit de realisatie van winstbelastingen ten bedrage van 1 500 euro (15 % van de dividenden opgenomen als een verplichting) op als een actuele belastingvordering en als een verlaging van lasten uit hoofde van winstbelastingen over de verslagperiode voor 20X2.

Uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen mogen niet worden gedisconteerd.

Om de uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen op een gedisconteerde basis betrouwbaar te kunnen bepalen, is het noodzakelijk dat het tijdstip waarop elk tijdelijk verschil wordt afgewikkeld, in detail wordt gepland. In vele gevallen is dergelijke planning praktisch niet haalbaar of bijzonder complex. Daarom is het niet geëigend om te vereisen dat uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen worden gedisconteerd. Als discontering wordt toegestaan maar niet verplicht is, zou dit ertoe leiden dat uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen niet vergelijkbaar zijn tussen entiteiten. Daarom wordt de discontering van uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen door deze standaard noch vereist, noch toegestaan.

Tijdelijke verschillen worden bepaald op basis van de boekwaarde van een actief of verplichting. Dit geldt zelfs indien deze boekwaarde zelf wordt bepaald op een gedisconteerde basis, bijvoorbeeld in geval van pensioenverplichtingen (zie IAS 19 Personeelsbeloningen).

De boekwaarde van een uitgestelde belastingvordering moet worden beoordeeld op elke balansdatum. Een entiteit moet de boekwaarde van een uitgestelde belastingvordering verlagen in zoverre het niet langer waarschijnlijk is dat voldoende fiscale winst beschikbaar zal zijn om het mogelijk te maken het voordeel van die uitgestelde belastingvordering geheel of gedeeltelijk aan te wenden. Een dergelijke verlaging moet worden teruggenomen in zoverre het waarschijnlijk wordt dat voldoende fiscale winst beschikbaar zal zijn.

De administratieve verwerking van de gevolgen van een transactie of andere gebeurtenis op het vlak van over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belastingen en uitgestelde belastingen, is consistent met de administratieve verwerking van de transactie of de gebeurtenis zelf. Alinea's 58 tot en met 68C implementeren dit principe.

Over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belastingen en uitgestelde belastingen moeten als baten of lasten worden opgenomen in de winst of het verlies over de periode, tenzij de belasting voortvloeit uit:

De meeste uitgestelde belastingverplichtingen en -vorderingen ontstaan wanneer baten of lasten in een bepaalde periode worden opgenomen in de commerciële winst, maar in een andere periode worden opgenomen in de fiscale winst (het fiscaal verlies). De resulterende uitgestelde belastingen worden opgenomen in de winst-en-verliesrekening. Voorbeelden: